Судова бухгалтерія - Дондик Н.Я. -
4.3. Основні документи процесу інвентаризації

При проведенні інвентаризації робочі інвентаризаційні комісії несуть відповідальність за своєчасність і додержання порядку її проведення, повноту і точність внесення у відповідні інвентаризаційні документи даних про фактичний залишок матеріальних цінностей і грошових коштів, за правильність і своєчасність складання відповідних матеріалів інвентаризації. Члени інвентаризаційних комісій, за внесення в документи інвентаризації завідомо неправильних даних про фактичні залишки цінностей та грошових кошів з метою приховування їх нестач, розтрат та лишків матеріальних цінностей, підлягають притягненню до відповідальності у порядку, передбаченому чинним законодавством.

Перед початком інвентаризації членам робочої інвентаризаційної комісії вручається наказ або розпорядження керівника підприємства про проведення, а голові комісії - контрольний пломбір. Важливою умовою проведення інвентаризації є її раптовість. Тільки за цієї умови можна встановити дійсний стан збереження матеріальних цінностей і грошових коштів. Матеріально відповідальна особа, якій відомо про проведення інвентаризації, може будь-яким способом (складання безтоварного документа, позичення грошей і т. ін.) приховати нестачу або розтрату цінностей чи грошових коштів.

При проведені інвентаризації за приписом органів внутрішніх справ у ній бере участь їх представник (як правило, це оперативний співробітник підрозділу державної служби боротьби з економічною злочинністю.) Як ініціатор проведення інвентаризації, оперативний співробітник повинен вжити відповідних заходів щодо встановлення ознак можливих зловживань, а саме на пошук чорнових записів, документів подвійного обліку, боргових розписок тощо. Враховуючи перспективи результатів перевірки, він зобов'язаний, крім того, слідкувати за дотриманням порядку проведення інвентаризації, своєчасністю і правильністю складання відповідних документів. Зауважимо, що представник органів внутрішніх справ не є членом інвентаризаційної комісії і тому не може привласнювати собі її функції, у тому числі, не може підписувати документи, які складаються у ході інвентаризації.

Для того, щоб результати інвентаризації набули чинності, повинні бути виконані такі умови:

o наявність наказу (розпорядження) на її проведення,

o комісійність проведення,

o раптовість,

o обов'язкова участь матеріально відповідальної особи.

У разі недотримання хоча б однієї з цих вимог інвентаризація може бути кваліфікована як перевірка, а отже не буде мати юридичної сили.

Робота інвентаризаційної комісії щодо встановлення фактичних залишків матеріальних цінностей і грошових коштів оформлюється інвентаризаційним описом. Найменування цінностей, їх кількість та ціна відображаються в опису за номенклатурою та в одиницях вимірювання, прийнятих у бухгалтерському обліку. Інвентаризаційні описи складаються в процесі інвентаризації майна на дату її проведення не менш, як у трьох примірниках. Початком інвентаризації вважається момент пред'явлення матеріально відповідальною особою інвентаризаційної комісії усіх прибутково-видаткових документів, складання звіту і одержання комісією розписки про повне надання документів.

Заповнення будь-яких реквізитів в описах до початку інвентаризації забороняється. Грубим порушенням порядку проведення інвентаризації є видача на руки комісії описів, в яких відображена наявність матеріальних цінностей за даними бухгалтерського обліку. Не можна вносити в описи дані про залишки майна зі слів матеріально - відповідальної особи без фактичної перевірки матеріальних цінностей у натурі. Не допускається залишати в інвентаризаційних описах незаповнені рядки. В останніх аркушах описів незаповнені рядки прокреслюються.

Складання будь-яких чорнових записів з подальшою їх перепискою не допускається, щоб виключити можливість зловживань.

Виправлення в інвентаризаційних описах підписуються всіма учасниками комісії.

Для того, щоб виключити можливість заміни чи викрадення окремих сторінок інвентаризаційного опису або приписок, кожна сторінка опису нумерується, а в кінці сторінки відображається підсумок цифрами та прописом кількості натуральних одиниць, записаних на сторінці (контрольне число). Після закінчення записів в інвентаризаційному опису прописом вказується кількість заповнених рядків. Кожна сторінка інвентаризаційного опису підписується всіма членами інвентаризаційної комісії.

На практиці бувають випадки, коли матеріально відповідальні особи не згодні з результатами перевірки, мотивуючи це неправильним її проведенням. До подібних заяв робочі інвентаризаційної комісії повинні ставитися серйозно і оперативно їх розглядати. У таких випадках матеріально відповідальна особа дає письмове пояснення, в якому викладає свої претензії щодо проведення інвентаризації і конкретно зазначає найменування майна, за яким, на її думку, неправильно встановлені результати інвентаризації тощо. Одержавши таке пояснення, робоча інвентаризаційна комісія оперативно розглядає його і визначає об'єктивність наведених аргументів. Обговорення відбувається в присутності матеріально відповідальної особи, спеціалістів, обізнаних у відповідних питаннях (обліку, технології, організації виробництва тощо), і оформлюється протоколом засідання комісії.

Рішення щодо проведення повторної інвентаризації ухвалюється комісією, виходячи з обґрунтованості претензій матеріально відповідальної особи щодо порушень порядку проведення інвентаризації. Рішення комісії затверджується керівником підприємства.

Остаточні результати інвентаризаційної комісії оформлюються актом інвентаризації. Але для визначення остаточних результатів інвентаризації необхідно врахувати можливість пересортування товарно-матеріальних цінностей і їх списання у межах фактичних втрат природного убутку.

Усі документи, що складаються в процесі інвентаризації,- інвентаризаційний опис, порівняльна відомість, акт інвентаризації - мають комплексний характер і тому вони повинні бути підписані головою інвентаризаційної комісії, її членами і матеріально відповідальною особою.

Приклад:

Після засідання інвентаризаційної комісії по результатах її проведення складається протокол, який затверджується керівником підприємства. У протоколі вказуються причини нестач та надлишків, винні особи, вносяться пропозиції щодо покращення обліку матеріалів, ліквідації недоліків по їх збереженню тощо.

Нестача матеріальних цінностей, що утворилася внаслідок їх привласнення матеріально відповідальною особою, не зменшується на величину природного убутку і підлягає стягненню з робітника в повній сумі.

Надлишкові матеріальні цінності, у тому числі и сумові різниці при заліку нестач надлишками, утворені внаслідок пересортиці, підлягають оприбуткуванню, тобто відновленню на обліку матеріально відповідальної особи. При цьому у кожному випадку утворення надлишків цінностей інвентаризаційна комісія обов'язково повинна визначити причини їх утворення та причетних до цього осіб.

При встановленні нестач, розтрат та втрат майна, що сталися внаслідок зловживань матеріально відповідальних осіб, адміністрація підприємства повинна передати матеріали інвентаризації у слідчі органи, а на суму виявлених нестач і втрат учинити проти матеріально відповідальних осіб цивільний позов.

Важливим у роботі інвентаризаційної комісії є правильне визначення розміру шкоди, спричиненої нестачами майна. Відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 22.01.1996 р. № 116 "Про затвердження Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, недостачі, знищення (псування) матеріальних цінностей" оцінка нанесених збитків здійснюється у такому порядку:

Розмір збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей визначається за балансовою вартістю цих цінностей із вирахуванням амортизаційних відрахувань, але не нижче 50 відсотків від балансової вартості на момент встановлення такого факту з урахуванням індексів інфляції, які щомісячно визначає Мінстат, відповідного розміру податку на додану вартість та розміру акцизного збору за Відповідною формулою.

Вартість вузлів, деталей, напівфабрикатів та іншої продукції, яку виготовляють підприємства для внутрішніх виробничих потреб, а також вартість продукції, виробництво якої не закінчено, визначається виходячи із собівартості виробництва продукції з нарахуванням середньої по підприємству норми прибутку на цю продукцію із застосуванням коефіцієнта 2.

У правозастосовчій практиці діяльності органів у боротьбі з економічною злочинністю матеріали інвентаризації є важливим способом збору доказів і мають доказову силу при виявленні ряду обставин в процесі розслідування розкрадань матеріальних цінностей і грошових коштів підприємств будь-яких форм власності. Тому, для оперативних працівників правоохоронних органів, які виконують завдання з виявлення та попередження злочинів, що скоюються у сфері економіки, а також для слідчого важливим є правильна оцінка результатів інвентаризації, порядку та об'єктивності її проведення, аналіз документів що відображають результати інвентаризації , а також документів, зібраних у процесі всебічного закріплення даних про нестачу та надлишки матеріальних цінностей, причин їх утворення , причетність до цього матеріально-відповідальної особи.

Після розгляду цього питання оперативний працівник або слідчий перевіряє матеріали інвентаризації по суті та за змістом. Важливим засобом такої перевірки є зіставлення результатів інвентаризації з іншими документами, матеріалами, зібраними в процесі документування нестач або надлишків майна, зокрема з відомостями, що містяться в чорнових записах і можуть свідчити про ознаку вчинення корисливих зловживань.

Працівники ОВС, які ведуть боротьбу зі злочинами у сфері економіки, повинні пам'ятати, що при виявленні та розслідуванні розкрадань майна важливо встановити не лише факт нестачі або надлишків майна, але і задокументувати збут цього майна і визначити роль у скоєнні злочину конкретної матеріально відповідальної особи.

Інвентаризація як метод бухгалтерського обліку є важливим засобом контролю за збереженням товарно-матеріальних цінностей. У кримінальному процесі інвентаризація застосовується як один із способів доказів у справах про корисливі правопорушення в економіці.

Якщо проведення інвентаризації організовано правильно, то матеріально відповідальні особи не зможуть приховати надлишки та нестачі. Маскування надлишків та нестач можливо тоді, коли інвентаризація проводиться з порушеннями встановлених правил.

При наявності інших прямих чи опосередкованих доказів зловживань з боку матеріально відповідальних осіб працівники правоохоронних органів можуть спробувати відновити дійсний стан справи. Для цього необхідно мати уявлення про те, яким чином можуть маскуватися нестачі та надлишки на складі.

Найбільш розповсюджені способи приховання нестач:

o внесення в інвентаризаційний опис товарів, які не існують;

o дописки кількості товарів в інвентаризаційному описі;

o складання безтоварних видаткових накладних;

o несвоєчасне оприбуткування товарів.

Підробки першого та другого виду можна встановити шляхом взяття письмових пояснень осіб, що приймали участь у проведенні інвентаризації, і контрольного зіставлення залишків.

Подальші дописки товарів можуть бути встановлені під час зустрічної перевірки різних екземплярів інвентаризаційного опису. Наприклад, в одному екземплярі вказано товар у кількості - 5000 одиниць, а в другому - 500 одиниць. Така різниця може виникнути тільки при дописуванні позад одного нуля (0). Дописки такого характеру легко виявляються при виведенні контрольних чисел по сторінках опису та при співставленні їх з контрольними числами, виведеними в інвентаризаційному опису комісією.

Застосування третього способу приховання нестачі можливо тільки при участі матеріально відповідальної особи інших підприємств, які підписуються у безтоварних видаткових накладних, виписаних на величину нестачі товарів. Після закінчення інвентаризації ними виписується зустрічна безтоварна накладна на повернення матеріальних цінностей, або вони одержують товарно-матеріальні цінності без накладних.

Четвертий спосіб приховання нестачі пов'язаний з неправильним оформленням товарів, що надійшли. Зміст його виражається в тому, що первинні документи на одержані перед проведенням інвентаризації цінності, не обробляються та не передаються до бухгалтерії. Після закінчення інвентаризації товари згідно таких документів офіційно оприбутковуються.

Останні два способи легко виявляються методом перевірки фактичної наявності цінностей, зафіксованих в матеріалах інвентаризації. Для цього необхідно встановити, які первинні документи по оприбуткуванню цінностей надійшли до бухгалтерії після закінчення інвентаризації та які товари оприбутковані по цих документах. По таких товарах необхідно, якщо вони включені в інвентаризаційний опис, провести повторну часткову інвентаризацію.

Способи приховання надлишків дзеркально відображають способи приховання нестач, тому при їх встановленні застосовуються ті ж самі методи.

Найбільш розповсюджені способи приховання надлишків:

o не внесення в інвентаризаційний опис, згідно домовленості із членами інвентаризаційної комісії, товарно-матеріальних цінностей, що є у наявності;

o внесення в опис виправлень у вигляді додаткових штрихів, ком, наприклад, виправлення кількості з 228 на 22,8 тощо;

o складання безтоварних прибуткових накладних на величину встановленого надлишку товарів;

o оприбуткування цінностей, які ще не надійшли.

4.4. Основні способи фальсифікації результатів інвентаризації та методи їх виявлення
4.5. Оцінка та використання матеріалів інвентаризації оперативними працівниками та слідчими при вирішенні питання про порушення кримінальної справи (та під час розслідування)
Розділ 5. Документальна ревізія та особливості її проведення за вимогою правоохоронних органів
5.1. Документальна ревізія: поняття та види
5.2. Особливості організації і проведення документальної ревізії
5.3. Документальне оформлення проведеної документальної ревізії
5.4. Особливості ревізії, здійснюваної за вимогою правоохоронних органів
Розділ 6. Участь спеціаліста-бухгалтера у кримінальному процесі
6.1. Непроцесуальні форми використання спеціальних бухгалтерських знань (на стадії порушення кримінальної справи)
6.2. Консультації спеціаліста-бухгалтера та їх значення