Судова бухгалтерія - Дондик Н.Я. -
4.5. Оцінка та використання матеріалів інвентаризації оперативними працівниками та слідчими при вирішенні питання про порушення кримінальної справи (та під час розслідування)

Працівники правоохоронних органів при наявності інформації про скоєння господарюючими суб'єктами зловживань, які тягнуть за собою адміністративну та кримінальну відповідальність, організують проведення позапланових інвентаризацій.

Правовими основами призначення інвентаризації по завданню правоохоронних органів є:

1)заяви громадян, засобів масової інформації про факти зловживань, крадіжок, здійснених господарюючими суб'єктами;

2)наявність інформації про неповне оприбуткування товарно-матеріальних цінностей або реалізації необлікованих надлишків;

3)дані про випадки необґрунтованого підвищення цін на товарно-матеріальні цінності, що реалізуються, продажу неякісного товару, а також при обважуванні, обмірюванні та обмані при розрахунках покупців;

4)затримання посадових, матеріально відповідальних осіб з вкраденим, вивезенням, винесенням цінностей підприємства з метою їх крадіжки шляхом привласнення, розтрати.

Проведення інвентаризації по завданню працівників правоохоронних органів також необхідно, коли ними одержана оперативна інформація наступного характеру:

o проведення необґрунтованих розрахунків за продані необлікова-ні цінності;

o привласнення матеріальних цінностей посадовими особами у підприємствах колективної власності;

o навмисна розтрата чужого майна і грошових коштів, одержаних у вигляді позички;

o завищення валових витрат та податкового кредиту по ПДВ у податковому обліку;

o недовкладення продуктів харчування під час приготування готового продукту;

o продаж по завищеним цінам товарів, які мають застарілий фасон та модель, які загубили свою якість тощо.

Оперативні працівники, слідчі, перед тим як звернутися до керівника господарюючого суб'єкта або до головної організації з листом чи постановою про проведення інвентаризації, повинні виконати ряд організаційних заходів, необхідних для найвищої ефективності перевірки. Зокрема, важливо забезпечити належний контроль за проведенням майбутньої інвентаризації. Для цього призначають групу, в яку включають оперативного працівника або слідчого, компетентних бухгалтерів, інспекторів податкових органів, представників громадськості тощо. Старший групи проводить інструктаж: визначає завдання учасникам; пояснює їм права та обов'язки; попереджує про недопустимість втручання в роботу членів інвентаризаційної комісії, вести перерахування, зважування, вимірювання цінностей, давати консультації, підписувати документи тощо.

При встановленні членами групи контролю порушень, помилок під час проведення інвентаризації, їм необхідно вказати на це голові комісії і вимагати виправлення.

Відповідальність за правильне та своєчасне проведення інвентаризації покладається на керівника та головного бухгалтера підприємства, а також на голову інвентаризаційної комісії.

При проведенні інвентаризації працівники правоохоронних органів не можуть входити до складу членів комісії, але повинні бути присутніми з метою:

o забезпечення функцій конвою;

o виконання контролю за порядком проведення інвентаризації та попередження можливих викривлень її результатів;

o не допущення фізичного та негативного психологічного впливу з боку зацікавлених осіб на членів інвентаризаційної комісії.

Оперативні працівники відділів по боротьбі з економічною злочинністю, слідчі повинні проконтролювати, щоб у період проведення інвентаризації було перевірено:

♦ наявність договорів про матеріальну відповідальність;

♦ чи належним чином виконувався контроль за діяльністю матеріально відповідальних осіб;

♦ чи правильно ведеться складський облік, наявність номенклатури-цінника та матеріальних ярликів у місцях збереження товарно-матеріальних цінностей;

♦ чи правильно і своєчасно проводилися передачі матеріальних цінностей при зміні матеріально відповідальних осіб;

♦ чи достовірно відображалися в бухгалтерському обліку виявлені різниці, встановлені під час попередніх перевірок тощо.

Оперативні працівники, слідчі повинні забезпечити всі умови для роботи інвентаризаційної комісії:

o опломбувати входи і виходи приміщень, де буде проводитися інвентаризація;

o оглянути приміщення на предмет можливого підпалювання, вибухів, а також зробити виїмку документів перевіряємого підприємства із бухгалтерії;

o зробити виїмку у приміщенні перевіряємого об'єкту, а саме: складських карток, книг, журналів, чорнових записів;

o поставити підписи на документах, чорнових записах, картках, товарних звітах тощо.

Питання про проведення інвентаризації в кримінально-процесуальному порядку ще не вирішено, тому посадові особи, які проводять дізнання та розслідування, при призначенні інвентаризації використовують вимоги КПК, що сформульовані стосовно ревізії.

Проведення інвентаризації за завданням слідчого продовжує терміни розслідування, тому інвентаризацію слід призначати у випадках дійсної необхідності. До призначення інвентаризації необхідно ретельно встановити і вивчити за матеріалами справи ті прийоми і способи, які застосовували звинувачувані для розкрадання матеріальних цінностей та приховування їх в період інвентаризації.

Вимога про проведення інвентаризації оформляється постановою слідчого. У мотивованій постанові слідчий вказує на необхідність проведення повної чи часткової інвентаризації, ставить перед інвентаризаційною комісією конкретні, чітко сформульовані завдання, що випливають із обставин справи. В постанові вказуються строки закінчення інвентаризації.

Після проведення інвентаризації, в період якої встановлені факти нестач, надлишків товарно-матеріальних цінностей і грошових коштів, які утворилися в результаті здійснених працівниками підприємства зловживань та розкрадань майна, працівники правоохоронних органів повинні зібрати необхідні матеріали.

До числа первинних матеріалів, які підлягають збору і аналізу після проведення інвентаризації, відносяться:

o заяви громадян, засобів масової інформації про факти зловживань, крадіжок, скоєних господарюючими суб'єктами;

o матеріали інвентаризації з додатками первинних документів, які підтверджують факт нестачі (надлишків), зловживань, крадіжок, які скоєні матеріально відповідальними особами;

o висновки службової перевірки, проведеної згідно рішення зборів учасників (керівника, колективу), і клопотання про признання господарюючого суб'єкта цивільним позивачем;

o бухгалтерські та інші документи, надані підзвітними особами членам інвентаризаційної комісії, але не прийняті ними до заліку;

o бухгалтерські та інші документи, які підлягають сумніву про їх правдивість, тобто які мають елементи підробки, перекреслення, недопустимі виправлення, а також чорнові записи;

o пояснення членів інвентаризаційної комісії, робітників бухгалтерії підприємства про те, чому вказані документи не були прийняті до обліку;

o пояснення членів інвентаризаційної комісії про обставини, при яких були допущені ними розтрати, крадіжки, надлишки, нестачі;

o договори про матеріальну відповідальність;

o виписки із трудових книжок підозрюваних у зловживанні, розкраданні матеріально відповідальних осіб із вказівкою даних про їх трудову діяльність (чи не звільнювались вони за втрату довіри колективу, чи не були вони судимі, які мали заохочення та покарання тощо);

o матеріали перевірок різних контролюючих органів (податкової інспекції, фінансового відділу адміністрації, комітету по захисту прав споживачів), які мають інформацію про матеріально відповідальних осіб, у яких встановлено нестачу, надлишки, розкрадання або привласнення;

o характеристики на матеріально відповідальних осіб, які підозрюються у зловживаннях, розтратах, розкраданнях з місця їх роботи та проживання, з вказівкою відносин щодо виконання ними посадових обов'язків тощо;

o довідки про наявність або відсутність судимості (спецперевірка) на підозрюваних, матеріально відповідальних та інших осіб, які допустили нестачу, надлишки, зловживання, розкрадання цінностей.

Оперативні працівники повинні вивчити зібрані матеріали інвентаризації, дати їм різнобічну і об'єктивну оцінку з точки зору:

o їх повноти і якості;

o змісту свідчень кримінального характеру;

o повноти виконання завдань, вказаних в листі про необхідність призначення і проведення інвентаризації;

o можливості використання документів для доказів скоєних зловживань, крадіжок.

При вирішення питання про порушення кримінальної справи або відмови про порушення кримінальної справи робітникам правоохоронних органів рекомендується на більш детальному рівні встановити:

o чи всі необхідні матеріали щодо результатів інвентаризації надані для їх вивчення та аналізу;

o чи своєчасно та відповідно чинного законодавства України була проведена інвентаризація;

o чи правильно та повно оформлені матеріали інвентаризації (немає підчисток, виправлень, наявні підписи);

o чи правильно застосовані ціни на перевіряємі товари, чи проведений розрахунок природного убутку, зарахування пересортиці, списання на псування, бій, лом;

o чи відшкодована матеріальна шкода, якщо так, то ким із підозрюваних у зловживаннях осіб, коли та в якому розмірі;

♦ чи підтверджуються результати інвентаризації іншою інформацією та доказами, зібраними по справі;

♦ чи встановлені причини і умови, які спонукають виникнення нестач, зумисному виникненню надлишків товарно-матеріальних цінностей і грошових коштів з метою скоєння розкрадань.

Оперативні працівники, слідчі під час вивчення, аналізу та оцінки матеріалів інвентаризації можуть встановити викривлення її результатів:

♦ невиконання припципу раптовості проведення інвентаризації, інвентаризаційної комісією не в повному складі;

♦ виправлення і дописки в інвентаризаційному опису;

♦ перенесення облікових даних до інвентаризаційного опису перед перевіркою фактичних залишків цінностей в натурі;

♦ завищення чи заниження підсумків в інвентаризаційному опису та суми природного убутку в розрахунках;

♦ наявності підроблених актів на списання товарно-матеріальних цінностей під виглядом псування, лома;

♦ надання підроблених (повністю чи частково) документів на відпуск товарно-матеріальних цінностей або грошових коштів;

♦ надання перевіряючим особам фіктивних розписок про зберігання товарно-матеріальних цінностей на тимчасовому збереженні в будь-якій комерційній або іншій організації;

♦ викривлення ознак товарно-матеріальних цінностей (сорт, номенклатура, артикул, одиниця виміру тощо);

♦ включення в опис товарно-матеріальних цінностей, які надійшли, але не оприбутковані на момент інвентаризації;

♦ складення фіктивних актів оприбуткування, комерційних актів на нестачу товарно-матеріальних цінностей, які надійшли від постачальників;

♦ зумисне завищення або заниження матеріально відповідальними особами цін або норм природного убутку на товари, необгрунтований взаємний залік надлишків та нестач в результаті пересортиці тощо.

Оперативний працівник повинен взяти пояснення, слідчий - допитати керівника, учасників товариства, посадових осіб, матеріально відповідальних осіб, а також членів інвентаризаційної комісії. Це необхідно для того, щоб упевнитися в правильності проведення інвентаризації і обґрунтованості, об'єктивності її результатів. В процесі надання пояснень матеріально відповідальні особи, як правило, не визнають факти помилок, нестач, надлишків, здійснених крадіжок.

У вказаних ситуаціях перевіряємі особи посилаються на неправильне визначення фактичних залишків товарно-матеріальних цінностей членами інвентаризаційної комісії, яка, за їхньою думкою:

♦ не проводила точного та суцільного перерахунку, вимірювання та переважування товарно-матеріальних цінностей;

♦ неправильно визначила суму природного убутку або виконала залік пересортиці товарно-матеріальних цінностей;

♦ не врахувала деяких товарно-транспортних накладних, карток складського обліку та інших прибуткових або видаткових документів;

♦ вказала у порівняльній відомості не дійсні документальні або фактичні залишки за окремими видами товарно-матеріальних цінностей, тарі і грошовим коштам.

Після одержання пояснень від посадових та матеріально відповідальних осіб оперативний працівник, слідчий повинні провести опитування (допит) членів інвентаризаційної комісії, у яких належить встановити:

♦ яким чином під час проведення інвентаризації визначалась фактична наявність товарно-матеріальних цінностей, тари і грошових коштів;

♦ чи не було випадків недоліку товарно-матеріальних цінностей по кількості місць, числу ящиків, бочок - без перевірки їх місткості;

♦ чи всі члени інвентаризаційної комісії та перевіряємі матеріально відповідальні особи приймали участь у інвентаризації, якщо ні, то кого не було та по якій причині;

♦ чи була встановлена нестача, надлишки товарно-матеріальних цінностей і грошових коштів, псування, бій, лом, пересортиця товарів під час проведення інвентаризації;

♦ чи правильно був складений розрахунок природного убутку та залік пересортиці;

♦ чи мали місце випадки з боку зацікавлених осіб будь-яким чином впливу на членів інвентаризаційної комісії.

При встановленні причин недоліків в роботі членів інвентаризаційної комісії необхідно їх детально вивчити і по можливості провести контрольну перевірку або повторну інвентаризацію. Це підвищує відповідальність членів інвентаризаційних комісій за якість здійснених перевірок.

Контрольні перевірки організовують згідно відповідної вказівки працівників правоохоронних органів і розпорядженню керівника підприємства. Для цього беруть перший екземпляр інвентаризаційного опису і у присутності всіх членів комісії здійснюють перевірку правильності відображення фактичних залишків товарно-матеріальних цінностей.

За результатами перевірки складається акт контрольної перевірки інвентаризації цінностей, який підписують голова та члени інвентаризаційної комісії.

У випадку, коли будуть встановлені відхилення оперативний працівник та слідчий вимагають від керівника підприємства видати наказ, згідно якого призначається новий склад комісії для проведення повторної суцільної інвентаризації.

Таким чином, інвентаризація - з одного боку, один із елементів методу бухгалтерського обліку, засіб забезпечення реальності облікових даних, а з другої сторони - засіб (метод) фактичного контролю за збереження майна, грошових коштів і розрахунків підприємств і організацій. При встановленні злочинів працівникам правоохоронних органів необхідно використовувати не тільки матеріали інвентаризації, проведені за ініціативою правоохоронних органів, але й матеріали інвентаризацій, проведених самим підприємством, ревізорами, позавідомчими органами тощо. Строки збереження основних інвентаризаційних документів не менше 5 років.

Розділ 5. Документальна ревізія та особливості її проведення за вимогою правоохоронних органів
5.1. Документальна ревізія: поняття та види
5.2. Особливості організації і проведення документальної ревізії
5.3. Документальне оформлення проведеної документальної ревізії
5.4. Особливості ревізії, здійснюваної за вимогою правоохоронних органів
Розділ 6. Участь спеціаліста-бухгалтера у кримінальному процесі
6.1. Непроцесуальні форми використання спеціальних бухгалтерських знань (на стадії порушення кримінальної справи)
6.2. Консультації спеціаліста-бухгалтера та їх значення
6.3. Участь спеціаліста-бухгалтера у провадженні окремих слідчих дій
Розділ 7. Аудит і документальна перевірка