Судова бухгалтерія - Дондик Н.Я. -
5.4. Особливості ревізії, здійснюваної за вимогою правоохоронних органів

Важко переоцінити значення для співробітників правоохоронних органів умінь кваліфіковано підготувати, призначити і організувати проведення документальної ревізії. Саме ці питання особливо часто зустрічаються у практичній діяльності оперативних працівників ДСБЕЗ і слідчих, оскільки жоден із злочинів, пов'язаних з господарською діяльністю, не відбувається без призначення ревізії.

У процесі розслідування слідчим доводиться вдаватися до призначення ревізій у більшості справ про злочини, вчинені у сфері виробничої і фінансово-господарської діяльності підприємств, установ, організацій.(13, с.184)

Потреба у проведенні ревізії може виникнути на різних етапах розслідування, але дуже важливе значення має період її призначення, оскільки здійснення ревізії - процес досить тривалий, тож будь-яка затримка тягне за собою продовження термінів розслідування. (13, с.184)

У зв'язку з тим, що рух і стан майна організації знаходить відображення у різних облікових документах, злочинні дії, що здійснюються у сфері виробничої і фінансово-господарської діяльності, завжди залишають сліди у цих документах у вигляді різних фальсифікацій, відхилень від нормального обігу цінностей. Такі фальсифікації, як правило, виявляються при проведенні документальних ревізій, результати яких можуть служити засобом збирання доказів по кримінальним справам. Акт ревізії як джерело доказів належить до інших документів. З його допомогою слідчий встановлює фактичні дані, що мають значення для справи, які використовуються при доведенні фактів злочинної діяльності.

Матеріали документальної ревізії стають джерелом доказів лише тоді, коли вони залучені до кримінальної справи, а ті або інші фактичні дані, відображені в них, мають значення доказів тільки після того, як їх встановить слідчий за допомогою вказаних матеріалів і використовує їх під час досудового слідства. Звідси докази збирає не ревізор, а слідчий, який використовує матеріали ревізії і з'ясовує з їх допомогою певні фактичні дані. Разом з тим, оскільки у процесі ревізії збираються матеріали, в яких відображена злочинна діяльність, і при цьому встановлюються дані, що можуть мати значення доказів, проведення ревізії на вимогу правоохоронних органів можна вважати одним із способів збирання доказів.

Ревізії на вимогу органів дізнання, слідства проводяться або до порушення кримінальної справи або після її порушення при наявності фактичних підстав вважати що є склад злочину у матеріалі або у зв'язку з матеріалами кримінальної справи. Потрібно пам'ятати, що слідчий може вимагати проведення не тільки первинної ревізії, але також повторної і додаткової.

Фактичними підставами для проведення первинної ревізії можуть бути: наявність в (ОРС) кримінальній справі даних про окремі факти злочину, з яких визначається необхідність перевірки за первинними документами всієї діяльності організації і посадових осіб, якщо за цей період часу планова ревізія не проводилася; обґрунтоване клопотання обвинуваченого (що підозрюється) про перевірку, його свідчення, що спростовує пред'явлене обвинувачення або підозру, що виникла (наприклад, витребування первинних документів, які не були повністю перевірені, заперечення проти визначеної інвентаризаційної різниці).

Одним з найбільш достовірних доказів, що підтверджують встановлення обвинуваченого (що підозрюється) у здійсненні злочину, пов'язаного з використанням обліково-бухгалтерських документів, може бути:

o акт документальної ревізії з документами, що додаються до нього, виявлення злочинних зв'язків об'єкта, що перевіряється з іншими організаціями, включеними в сферу розслідування;

o встановлення факту роботи обвинуваченого в іншій організації на аналогічній посаді;

o повідомлення експерта-бухгалтера про неможливості дати висновок з поставлених перед ним питань без попереднього проведення ревізії.

Фактичними підставами для проведення повторної або додаткової ревізії можуть бути:

♦ протиріччя між результатами первинної документальної ревізії й іншими матеріалами справи, що підтверджують злочинну діяльність;

♦ проведення первинної ревізії у відсутності зацікавленої особи, за винятком тих випадків, коли встановлено, що вона навмисно ухилялася від участі в ній;

♦ поверховість попередньої ревізії, тобто коли первинна ревізія проводилася тільки за зведеною документацією без перевірки первинних обліково-бухгалтерських документів;

♦ не застосування ревізором тих прийомів і методів дослідження даних бухгалтерського обліку, які, на думку співробітників правоохоронних органів, можуть сприяти виявленню слідів злочинної діяльності;

♦ необґрунтованість висновку, коли слідчий встановить, що висновки не підтверджуються документально та іншими матеріалами справи;

♦ проведення первинної ревізії без участі в ній фахівців інших областей знань, коли для всебічного дослідження поставлених перед ревізією питань їх участь була надто необхідною;

♦ неповнота ревізії, коли у процесі досудового слідства (дізнання) буде встановлено, що попередньою ревізією перевірені не всі види діяльності підприємства, при здійсненні яких скоювалися злочинні дії, зокрема не перевірена діяльність тих посадових осіб, відносно яких порушено кримінальну справу;

♦ наявність обґрунтованих заперечень по суті висновків ревізії з боку зацікавлених осіб (що підозрюються та обвинувачених);

♦ повідомлення експерта-бухгалтера про неможливість дати висновок без попереднього проведення повторної або додаткової ревізії, проведення первинної ревізії вибірковим, а не суцільним методом.

З ініціативи співробітників правоохоронних органів додаткові ревізії призначаються у тих випадках, коли попередньою ревізією перевірена лише частина господарських операцій, під час яких могли скоюватися злочини. Повторні ж документальні ревізії частіше за все призначаються, коли встановлений низький методичний рівень первинної ревізії або несумлінність ревізора.

Необхідність у призначенні і проведенні будь-якої ревізії може виникнути як на етапі попередньої перевірки матеріалів, так і на будь-якому етапі розслідування. Тому співробітники правоохоронних органів повинні завжди враховувати цю обставину, постійно пам'ятаючи про те, що процес призначення, організації і проведення кваліфікованої документальної ревізії займає вельми тривалий період часу, а це тягне за собою збільшення термінів розслідування. Крім того, внаслідок проведення новопризна-ченої ревізії можуть бути отримані дані про інші факти зловживань, які також будуть потребувати додаткової слідчої перевірки.

Відомо, що призначення ревізії після порушення кримінальної справи регламентоване ст.66 КПК. Право вимагати призначення документальної ревізії до порушення кримінальної справи, тобто за перевірочним матеріалом, передбачено Законом України "Про міліцію" ст. 11. Саме цим правом користуються співробітники ДСБЕЗ при призначенні ревізій, оскільки більшість кримінальних справ порушується за фактами скоєння злочинів у сфері економіки лише після проведення документальної ревізії.

Як зазначалось, ревізія, що проводиться з ініціативи правоохоронних органів, залишаючись формою господарського контролю, у той же час стає способом збирання доказів. її відмінності від планової ревізії переглядаються в порядку призначення, у змісті програми, колі взаємодіючих при цьому осіб, кола осіб, а також тих, що бере участь у перевірці і переліку методів перевірки, що використовуються. Найбільш загальною основою в таких випадках визнають наявність матеріалів і обґрунтованих відомостей про можливість виявлення слідів злочинної діяльності за допомогою документальної ревізії.

При призначенні первинної документальної ревізії слідчий повинен мати:

o обґрунтовану версію про спосіб здійснення злочину;

o досить повні і достовірні дані про те, що злочин залишив певні сліди у бухгалтерських документах.

Те ж саме характерне і для співробітника служби ДСБЕЗ, який ще до призначення ревізії, як правило, вже виявляє будь-які розбіжності, протиріччя, відхилення і фальсифікації у бухгалтерських документах і при цьому передбачає можливу ефективність майбутньої документальної ревізії.

На цьому етапі як оперативний працівник, так і слідчий заздалегідь розробляють завдання ревізору, (письмовий запит, постанова) визначають перелік конкретних питань, що підлягають перевірці у процесі ревізії.

Іноді повторну документальну ревізію призначають і проводять через те, що оперативні працівники ДСБЕЗ і слідчі повністю довіряють, під час проведення первинної ревізії, ревізору і тому її проведення не завжди буває повним і об'єктивним.

При призначенні і проведенні як первинної, так і повторної документальної ревізії потрібно більш повно дослідити ті дані, які є за конкретним матеріалом (справою), бо від цього залежать результати розгляду матеріалів досудового і судового слідства.

Додаткова ревізія проводиться у тому випадку, якщо первинна ревізія була неповною. На відміну від повторної додаткова ревізія проводиться, як правило, тим же ревізором, який проводив попередню ревізію.

Для проведення ревізії до порушення кримінальної справи складається лист (вимога) за підписом начальника органу внутрішніх справ, в якому викладається перелік питань, що підлягають з'ясуванню при документальній ревізії. Вимога про проведення ревізії до порушення кримінальної справи відповідно до ст. 66 УПК оформляється постановою слідчого. Слідчий також визначає коло питань, на які ревізору необхідно дати точні і обґрунтовані відповіді.

Співробітники правоохоронних органів повинні забезпечити необхідний фронт робіт для проведення документальної ревізії, тобто надати ревізору всі необхідні документи і вжити заходів до забезпечення їх збереження, особливо неофіційних записів, а також різних варіантів одного й того самого документа, оскільки злочинці насамперед прагнуть знищити подібні джерела доказів. У зв'язку з цим необхідно пам'ятати, що всі документи, що використовуються при проведенні документальної ревізії, ретельно зберігаються до закінчення судового розгляду по карній справі.

Акт документальної ревізії, який складено по завданню правоохоронних органів, повинен відповідати наступним вимогам:

o у змісті акту характеризуються конкретні факти порушень у фінансово-господарській діяльності і діяй певних посадових осіб;

o характеристика засновується на облікових (зведених) даних і на даних первинних документів з обов'язковим посиланням на ті й інші;

o кожен факт порушення, встановлений ревізією, повинен бути всебічно охарактеризований з позицій вимог правильності документального оформлення і вимог ведення обліку згідно чинного законодавства;

o законність і доцільність господарських операцій.

Зміст акту багато в чому залежить від завдання, поставленого перед ревізором. До акту додаються необхідні довідки, розрахунки, відомості, пояснення тощо.

Отримавши акт документальної ревізії, слідчий аналізує його з позицій доказовості по справі, що розслідується, а потім намічає план слідчих дій та інших заходів щодо перевірки виявлених ревізором порушень слідчим шляхом. Звичайно при цьому слідчий вирішує два питання: наскільки доброякісно проведена ревізія і яке значення для справи мають її матеріали.

Оцінка матеріалів ревізії, проведеної на вимогу правоохоронних органів, має багато спільного з оцінкою матеріалів будь-якої іншої ревізії.

При оцінці матеріалів ревізії слідчий вирішує два питання:

o на скільки доброякісно проведена ревізія;

o яке значення для справи по суті мають матеріали ревізії.

Всі документи, які були використані під час проведення ревізії, зберігаються до кінця судового розгляду по справі.

Розділ 6. Участь спеціаліста-бухгалтера у кримінальному процесі
6.1. Непроцесуальні форми використання спеціальних бухгалтерських знань (на стадії порушення кримінальної справи)
6.2. Консультації спеціаліста-бухгалтера та їх значення
6.3. Участь спеціаліста-бухгалтера у провадженні окремих слідчих дій
Розділ 7. Аудит і документальна перевірка
7.1. Аудит як форма недержавного фінансового контролю
7.2. Податковий контроль в Україні. Організація і проведення документальних перевірок
Розділ 8. Економічний аналіз та криміналістично-правовий аналіз показників, які характеризують діяльність суб'єктів господарюння
8.1. Поняття та зміст економічного аналізу
8.2. Прийоми економічного аналізу