Аудит: організація і методика - Огійчук М.Ф. - 9.11. Аудиторський висновок під час виконання завдань з аудиту спеціального призначення

За результатами виконаних аудиторських послуг аудитор складає підсумковий документ у вигляді аудиторського висновку спеціального призначення.

Форма, зміст і структура аудиторського висновку спеціального призначення регламентується міжнародними стандартами аудиту №800,810.

Аудиторські висновки з аудиту спеціального призначення бувають таких видів:

o аудиторські висновки про перевірку фінансових звітів, складених відповідно до всеохоплюючої основи бухгалтерського обліку, іншої, ніж міжнародні чи національні стандарти бухгалтерського обліку;

o аудиторські висновки про перевірку конкретних рахунків, елементів рахунків або статей у фінансовому звіті (у подальшому висновки щодо компонентів фінансових звітів);

o аудиторські висновки з виконання контрактних угод;

o аудиторські висновки про перевірку узагальнених фінансових звітів.

Якщо такі висновки складені, аудитор повинен переглянути та оцінити їх: чи зроблені вони на основі аудиторських доказів, отриманих під час аудиторського завдання спеціального призначення, як підставу для висловлення думки. У звіті слід у письмовій формі чітко висловлювати думку.

Перед тим, як почати виконувати аудиторське завдання спеціального призначення, аудитор повинен переконатися, що угода із замовником визначає точний характер завдання, а також форму і зміст висновку, який буде наданий.

Щоб уникнути використання аудиторського висновку в непередбачених цілях, аудитор може зазначити у висновку, з якою метою він надається і викласти будь-які обмеження щодо його розповсюдження та використання.

До висновку аудитора щодо завдання з аудиту спеціального призначення, крім висновку щодо узагальнених фінансових звітів, слід включити перелічені далі основні елементи, викладені, як правило, за такою схемою:

- заголовок;

- адреса;

- вступний параграф;

- опис перевіреної фінансової інформації;

- положення про відповідальність управлінського персоналу суб'єкта господарювання та відповідальність аудитора;

- параграф, що описує обсяг, характер аудиторської перевірки;

- посилання на Міжнародні стандарти аудиту, які застосовуються до аудиторських завдань спеціального призначення, або на відповідні національні стандарти чи практику;

- опис роботи, виконаної аудитором;

- параграф, що містить думку стосовно фінансової інформації;

- дата звіту;

- адреса аудитора;

- підпис аудитора.

У випадку, коли фінансова звітність підприємства подається таким користувачам, як Національний банк України або Державна комісія з цінних паперів і фондового ринку, може існувати стандартна форма аудиторського висновку, яка не відповідає вимогам цього стандарту (Міжнародний стандарт аудиту № 800). Наприклад, у випадку подання позитивного висновку у таких користувачів або замовників може виникнути необхідність у висновку аудитора з окремих питань, що виходить за межі його компетенції, також можуть не наводитися окремі частини висновку з пропонованого списку.

Коли інформація, щодо якої аудитор надає висновок, ґрунтується на виконанні угоди, то аудитор повинен розглянути, чи не вніс управлінський персонал суттєвих змін до тлумачення угоди, готуючи інформацію.

Аудитор повинен розглянути, чи достатньо розкриті у фінансовій інформації будь-які суттєві тлумачення завдання, на яких вона грунтується. В аудиторському висновку стосовно завдання з аудиту спеціального призначення аудитор може зробити посилання на примітку у фінансовій інформації, яка подає опис таких тлумачень.

Під час підготовки аудиторського висновку щодо фінансових звітів, складених відповідно до всеохоплюючої основи бухгалтерського обліку, необхідно враховувати, що основа бухгалтерського обліку в тих підприємствах, де проводяться перевірки, може містити ряд особливостей. Ці особливості виражаються у застосуванні ряду інших методів обліку чи процедур. Відмінності бухгалтерського обліку можуть бути такими:

o бухгалтерська звітність складена без дотримання діючих стандартів бухгалтерського обліку;

o положення про фінансову звітність ухвалені державним регулювальним органом.

У зв'язку з цим, під час складання таких висновків слід зазначити, що для складання звітності застосовувалася інша методика. У цих випадках аудитору потрібно надати відповідним чином модифікований висновок. Якщо під час складання фінансових звітів застосовувалася методика, що відповідає діючим стандартам обліку, то в аудиторських висновках аудиторську думку виражають такими фразами: "справедливо і достовірно відображають "або" відповідають достовірно в усіх суттєвих аспектах".

Аудиторський висновок щодо компонентів фінансових звітів складають у тому випадку, коли аудитора просять висловити думку щодо одного чи декількох компонентів фінансових звітів, тобто провести тематичну перевірку. Наприклад, за окремими темами: стан дебіторської заборгованості, використання запасів, стан розрахунків з підзвітними особами та ін. Результати такої перевірки необов'язково відображати в аудиторському висновку. Така інформація може бути зібрана або в окремий звіт, або показана в додатку до основного аудиторського висновку. Однак бувають випадки, коли договір про аудиторську перевірку укладається в обсязі робіт лише окремого компонента, тоді аудиторський висновок, складений при цьому, буде основний.

Якщо замовник підготував узагальнені фінансові звіти, то він іноді не потребує повної інформації аудитора щодо діяльності підприємства. Аудитор у такому випадку за даними фінансовими звітами не повинен надавати висновок щодо них. У зв'язку з тим, що узагальнені фінансові звіти містять мало інформації, аудитору потрібно для більш повного розуміння результатів діяльності підприємства вивчити інформацію узагальнених фінансових звітів разом з іншими фінансовими звітами, які містять усю інформацію.

Структура аудиторського висновку щодо узагальнених фінансових звітів, повинна мати такі основні елементи:

o заголовок;

o адресат;

o опис перевірених аудитором фінансових звітів, що стали підставою для складання узагальнених фінансових звітів;

o посилання на дату аудиторського висновку щодо первинних фінансових звітів і на тип аудиторської думки про таку звітність;

o чи відповідає інформація, що міститься в узагальнених фінансових звітах, інформації у перевірених аудитором первинних фінансових звітах. Якщо аудитор надав модифікований висновок щодо первинних фінансових звітів, але впевнений в узагальнених фінансових звітах, то в аудиторському висновку слід констатувати, що хоч узагальнені фінансові звіти й не суперечать первинним фінансовим звітам, їх складено на підставі фінансових звітів, щодо яких надано модифікований аудиторський висновок;

o твердження або посилання на примітку в узагальнених фінансових звітах, яка вказує, що для кращого розуміння результатів фінансової діяльності та стану суб'єкта господарювання, а також обсягу проведеного аудиту, узагальнені фінансові звіти слід читати разом з первинними фінансовими звітами та аудиторським висновком щодо них;

o дата звіту;

o адреса аудитора;

o підпис аудитора.