Налоговый процесс - Кучерявенко Н.П. - 1.2. Публичная природа налогово-правового регулирования

Обеспечение интересов отдельных лиц достигается двумя взаимосвязанными процессами. Во-первых, определением рамок поведения личности, реализацией интересов, закрепленных правовыми предписаниями. Во-вторых, организацией устройства и деятельности органов, обеспечивающих принудительную охрану всей системы интересов.

Регулирование комплекса общественных отношений правовыми нормами предполагает участие в этом нескольких отраслей права, использующих собственные методы регулирования и воздействующих на однородные группы отношений. В этой связи необходимо учитывать многоотраслевое воздействие отраслей публичного права, которые, каждая с позиций своего места, участвуют в этом процессе.

Регулятивное воздействие процессуального права реализуется через закрепление определенных правил процедуры, обеспечивающих соблюдение порядка. Эти правила устанавливают очередность и последовательность действий субъектами процессуальных отношений и группируются в определенные образования, выражающие содержание разновидностей процедур.

Регулятивное воздействие осуществляется с помощью механизма правового регулирования, предполагающего закрепление правового статуса участников отношений, придание определенным действиям или событиям значения юридического факта, установление типа правоотношения и мер ответственности3. Фактически, применительно к налоговым отношениям правовое регулирование будет охватывать последовательные этапы появления налогово-правовой нормы и ее общего, неперсонифицированного воздействия на урегулирование налоговых отношений; конкретизацию налогово-правовой нормы относительно конкретного вида отношений (определяющихся либо разновидностью налога, плательщика или стадией налоговой обязанности), возникновение в связи с этим субъективных прав и обязанностей; реализацию последних в реальном поведении субъектов при регулировании налоговой обязанности.

Налоговый процессуальный механизм является безусловной внутренней составляющей механизма правового регулирования в целом. Его своеобразие отличается динамизмом, консолидацией таких правовых средств, которые упорядочивают действия участников при охране налоговых отношений. Поэтому в такой же мере процессуальному механизму, регулирующему налогообложение, присущи элементы, обусловливающие реализацию процессуального права и предполагающие наличие нормы процессуального права, соответствующего юридического факта и на основании этого - процессуального правоотношения. В этом случае действие процессуального механизма будет обеспечиваться как исключительно налоговым регулированием (наличие нормы налогового закона и соответствующего юридического факта), так и административным регулированием (наличие нормы, регулирующей процесс разрешения налогового спора в режиме административного судопроизводства).

Воздействие на поведение субъектов, являясь назначением, в том числе и процессуального права, осуществляется посредством его функций. Функции процессуального права определяются его служебной ролью. Ориентированность в связи с этим на реализацию охраны предполагает осуществление целого ряда целей. Прежде всего, речь идет об обеспечении нормальных условий существования и деятельности субъектов в рамках регулирования общественных отношений. Кроме того, охранительная функция выражается и в непосредственной защите определенных однородных общественных отношений. К тому же она предполагает реализацию системы запретов и ограничений, обусловленных характером регулируемых отношений. И наконец, это приводит к вытеснению и ликвидации общественно опасных и вредных социальных явлений.

Правоприменительная деятельность фактически представляет собой реализацию норм материального права в деятельности участников налоговых правоотношений. Она нацелена на определенный результат, обеспечивающий реализацию налоговой обязанности в целом. При этом и материальная налогово-правовая норма, и процессуальная рассчитаны на достижение именно этого результата. Особый акцент необходимости налогово-процессуальных форм придают требования четкой организации и упорядоченности правоприменительной деятельности в регулировании налогообложения. Сложно переоценить ее значение, поскольку именно в этом режиме фактически создаются финансовые основы существования государства, фонды, за счет которых реализуются государственные задачи, обеспечивается осуществление государственных функций.

Рассматривая правовое регулирование как реализацию стимулов и ограничений в воздействии на поведение участников при регулировании налогообложения, необходимо иметь в виду, что процессуальное воздействие в большей степени связывается именно с ограничениями4. Правовые ограничения при этом предполагают закрепление четких закрытых перечней обязанностей участников отношений, систему мер пресечения и принудительного обеспечения, адекватную совокупность санкций. Регулирование налоговых отношений, безусловно, отражает данную направленность процессуального регулирования. Хотелось бы обратить внимание на своеобразное проявление правовых ограничений в данной области. Иногда в качестве синонимов при характеристике уплаты налогов используют понятия "взимание налогов" и "взыскание налогов". Однако это положение логично рассматривать в контексте осуществления охраны и защиты при функционировании правовых ограничений в процедурном регулировании налогообложения. Взимание налога предполагает фактическое наличие охранного правового ограничения, когда сложившаяся конструкция правового воздействия обеспечивает своевременное и точное исполнение налоговой обязанности и уже самой возможностью применения принуждения исключает его необходимость, обеспечивает законопослушное поведение плательщика. Взыскание налогов связывается уже с реализацией защитных ограничений в налогообложении. Оно отражает нарушение обязанности, непоступление денежных средств в бюджеты и предполагает включение защитного механизма через принудительное взыскание как суммы неперечисленных средств, так и санкций.

При акцентированности на охранительную функцию процессуального права нельзя исключать и регулятивное воздействие его. Регулятивная функция процессуального права реализуется через властное воздействие на реализацию прав и обязанностей субъектов процессуальных отношений, их поведение в соответствии с предписаниями норм права. Регулятивная функция в процессуальном праве осуществляется через:

а) закрепление процессуально-правовыми нормами правосубъектности участников процесса;

б) выделение гарантий осуществления субъектами их процессуальных прав и обязанностей;

в) определение компетенции субъектов властных полномочий, участвующих в процессе;

г) выделение юридических фактов, определяющих динамику процессуальных отношений;

д) установление через регулятивные правоотношения предметной правовой связи между участниками процесса;

е) определение особенностей императивного метода регулирования относительно данной разновидности общественных отношений;

ж) выделение особых средств, форм и способов осуществления процессуальной деятельности;

з) закрепление специальных требований к ведению процесса, которые определяются компетенцией судебного органа и характером спора.

Системообразующим фактором, определяющим содержание публичной природы налогового права, является категория "интерес". Публичный интерес в сфере налогообложения предполагает нацеленность на осуществление задач, без удовлетворения которых невозможно реализовать частные интересы, обеспечить устойчивое и нормальное развитие общества в целом. Специфичность сферы реализации публичной заинтересованности и предполагает выделение налогового публичного интереса. Вряд ли тут необходима детальная аргументация, поскольку нереализованный подобный интерес будет означать подрыв самих основ государства и, фактически, невозможность его существования.

Реализация налогового публичного интереса предполагает выделение в качестве его носителя не только государства. Осуществление власти в сфере налогообложения обеспечивается не столько действиями государства, сколько через реализацию компетенции специально созданных государством органов. Именно они и реализуют действия, направленные на достижение налогового публичного интереса. В данном случае можно говорить о совпадении интереса государства и интереса подобных органов, которые, собственно, и созданы для его достижения.

Безусловно, интерес является основой развития механизма правового регулирования. Реализация интереса определенного типа субъекта обуславливает и особенности правового регулирования, соответствующие правовые режимы. Налогообложение, преследуя реализацию, прежде всего, публичных интересов, в то же время, не связывается исключительно с этим. Действительно, за счет налогов и сборов формируются публичные денежные фонды государства и территориальных громад, и с этих позиций речь идет о достижении их интересов. Однако не менее важным при этом представляется регулирование налоговых отношений с позиций законности. Последнее является как принципом государственного управления (реализующимся в специфической сфере), так и методом государственного руководства. Более того, законность в регулировании налоговых отношений выступает как режим, атмосфера взаимоотношений личности и государственной власти6. Это нисколько не противоречит тому, что принципиальная особенность налоговых отношений - исключительное положение властвующего субъекта, на формирование денежных фондов которого и нацелено налогово-правовое регулирование. Такое положение одного из субъектов налоговых правоотношений вовсе не исключает того, что его интерес в налоговом регулировании должен реализовываться исключительно с позиции законности.

Законность как требование процедурного регулирования детализируется в нескольких принципиальных положениях:

а) верховенство закона в деятельности всех субъектов, представляющих властвующую сторону налоговых правоотношений. Это обуславливает как неукоснительное соблюдение любым должностным лицом при осуществлении своих полномочий предписаний закона, так и безусловную ориентированность на соблюдение предписаний законодательных актов в осуществлении процедурного регулирования;

б) систематический контроль как за деятельностью обязанных лиц, так и за осуществлением полномочий властвующих субъектов. При этом соответствующая компетенция должна характеризовать лиц, исполняющих контрольные функции. Кроме того, при реализации контроля важна определенная независимость, незаинтересованность лиц его осуществляющих, в достижении целей или реализации интересов контролируемых субъектов;

в) обеспечение равенства всех лиц, независимо от их места в системе субъектов налоговых правоотношений. В этой ситуации формируются одинаковые требования к однотипным субъектам. То есть, разновидность плательщика (имущественных налогов, подоходных и т. д.) не связывается с принципиальным изменением содержания налоговой обязанности. Таким же образом единые требования предъявляются ко всем контролирующим органам, независимо от их места в иерархии субъектов налогового контроля;

г) неотвратимость юридической ответственности за налоговые правонарушения. Особенно важно в этой ситуации формирование динамической и мобильной конструкции сочетания разновидностей и мер ответственности. В этих условиях закладываются предпосылки выявления потенциальных возможностей противоправного поведения на самых ранних стадиях реализации налоговой обязанности, используются способы обеспечения и, таким образом, упорядочивается соотношение между различными видами юридической ответственности.