Бюджетна система - Федосов В.М. - 14.3. Ризики дохідної частини бюджету та управління ними

Процес формування доходів бюджету країни є складним і пов' язаний з множинністю факторів, що визначають рівень надходження доходів за окремими статтями до бюджетів різних рівнів. Потік надходжень бюджету не може бути точно визначеним, оскільки немає повної визначеності щодо майбутніх надходжень у процесі виконання бюджету. Поточний стан виконання бюджетних показників в Україні свідчить, що зведений бюджет за доходами не виконується в повному обсязі як за загальним, так і за спеціальним фондом. При цьому недовиконання показників доходів бюджету спостерігається за всіма видами бюджетної класифікації: податкові надходження, неподаткові надходження, доходи від операцій з капіталом та надходження від урядів зарубіжних країн і міжнародних організацій (табл. 14.6).

Як зазначалося вище, бюджетний ризик є складним ризиком, тобто таким, що включає велику кількість інших ризиків. Бюджетний ризик включає й ті ризики, управління якими з боку учасників бюджетного процесу повністю або частково неможливе, тобто вони є об' єктивними. Це і політико-економічні, циклічні, еволюційні тощо. Ризиками дохідної частини бюджету є ризики недоотримання запланованого рівня мобілізації доходів і виконання бюджетних зобов' язань. Проблема значних втрат доходів бюджету полягає насамперед у свідомій чи несвідомій діяльності учасників бюджетного процесу, тобто в суб' єктивних чинниках ризику безпосередньої дії.

Виділимо два головні, на наше переконання, аспекти ризикової діяльності в забезпеченні бюджету доходами. Перший - ризики діяльності, які породжуються існуванням фіскального змісту податків та інших видів обов' язкових платежів і впливають безпосередньо на поведінку їх платників. Мінімізація впливу цієї групи ризиків має на меті побудову раціональної бюджетної системи за оптимального рівня фіскального навантаження та дієвої системи бюджетних стимулів. Другий аспект - ризики, зумовлені існуючою системою адміністрування доходів бюджету (управлінські ризики) - відображає ефективну діяльність органів стягнення і контролю.

До ризиків дохідної частини бюджету, управління якими з боку фіскальних органів держави можливе, відносять ризики порушення бюджетного і податкового законодавства та ризики самого адміністрування бюджетних доходів.

Ризик порушення бюджетного і податкового законодавства з боку державних службовців характеризується можливістю (імовірністю) зловживань та корупційних дій з боку працівників державних відомств, у результаті чого можливі втрати надходжень до бюджету.

До ризиків процесу адміністрування доходів можна віднести дію операційних процесів, об' єктивних та/або суб' єктивних факторів, неефективного управління та порушень бюджетного і податкового законодавства, що врешті-решт призводить до збільшення бюджетних втрат. Крім того, ризики можуть бути спричинені

Таблиця 14.6

ВИКОНАННЯ ПЛАНОВИХ ПОКАЗНИКІВ ДОХОДІВ ЗВЕДЕНОГО БЮДЖЕТУ УКРАЇНИ*

упровадженням нераціональної організаційної структури фіскальних органів, неефективної системи прийняття управлінських рішень, планування, цілепокладання, прогнозування, що, у свою чергу, впливає на невизначеність результатів діяльності операційних процесів адміністрування доходів бюджету.

Ризики бюджетних втрат унаслідок порушень у системі управління бюджетними доходами можуть бути зумовлені двома чинниками:

1. Ризики недобору, у разі реалізації яких обсяги надходжень до бюджетів не досягатимуть прогнозних розмірів. Вони можуть породжуватися:

- неефективністю таких складових бюджетного менеджменту, як прогнозування і планування доходів бюджету, зокрема податкових надходжень;

- порушеннями в процесі оперативної роботи - мобілізації платежів до бюджету.

З одного боку, їх спричинюють випадкові ризики, які можуть реалізуватися, наприклад, без свідомого бажання реального або потенційного платника податків уникнути оподаткування і зумовлюються його необізнаністю ненавмисною помилкою тощо. З другого боку, що випливає з фіскально-психологічного аспекту діяльності платника, це ризики оптимізації оподаткування, які пов' язані з усвідомленим намаганням реального або потенційного платника мінімізувати рівень сплати податків, уникаючи прямих порушень норм чинного податкового та іншого законодавства через недосконалість нормативного забезпечення процесів адміністрування податків. І звичайно ризики ухилення від оподаткування, які визначаються усвідомленим намаганням реального чи потенційного платника мінімізувати рівень сплати податків або уникнути оподаткування, порушуючи вимоги чинного податкового та іншого законодавства чи не виконуючи їх.

2. Ризики надвитратності, у випадку реалізації яких витрати на забезпечення прогнозних розмірів надходжень до бюджетів з окремих видів доходів перевищуватимуть економічно доцільні. Ці ризики зумовлюються чинним (запропонованим) регламентом процедур адміністрування доходів та/або потребують використання при цьому неадекватно значних людських чи матеріальних ресурсів.

Крім ризиків управління, на ефективне формування доходів бюджету та виконання планових показників впливають й інші ризики, які мають опосередкований чи безпосередній вплив на окремі показники доходів бюджету.

Основними ризиками, що безпосередньо впливають на формування дохідної частини, є:

- зміни в бюджетно-податковому законодавстві: насамперед зниження ставок основних бюджетоформувальних податків; прийняття змін до законодавства (податкового, митного тощо), що призводить до скорочення бюджетних надходжень. Зокрема, введення в дію Податкового кодексу України з 1 січня 2011 р. зумовило виникнення бюджетних втрат у 2011 р. у розмірі близько 3 млрд грн. До найзначніших втрат призвели зміни в оподаткуванні податком на прибуток підприємств, а саме: зниження ставки податку на прибуток з 25 % до 23 %; запровадження нульової ставки податку на прибуток для платників, які протягом трьох попередніх років декларували щорічний обсяг доходів до 3 млн грн та кількість працюючих до 20 осіб, звільнення від оподаткування ПДВ операцій із постачання зерна у зв' язку зі збільшенням валових витрат у зернотрейдерів під час придбання зерна у виробників тощо;

-ризики настання несприятливих подій у національній економіці погіршення внутрішніх макроекономічних умов функціонування економіки (нестабільність рівня промислового виробництва і споживання, інфляційний та інші фактори, що зумовлюють підвищення витрат на виробництві); значні обсяги тінізації економіки тощо;

- ризик настання несприятливих подій у бюджетоутворю-вальних галузях регіональної економіки;

- ризики бюджетної системи та управління бюджетним процесом:

o неефективний перерозподіл дохідних джерел і зобов'язань між державним та місцевими бюджетами. Проблема перерозподілу повноважень та фінансових ресурсів між центром і регіонами сьогодні є однією з найактуальніших у контексті зниження ризиковості бюджетної системи України. Вона породжує низьку зацікавленість органів місцевої влади в реалізації фіскального потенціалу відповідної адміністративно-територіальної одиниці, інертність місцевої влади в питаннях соціально-економічного розвитку регіону. Наразі місцева влада по суті перетворена на регіональні відділи центральних органів влади (це стосується і виконавчих, і представницьких органів влади), відповідно вона займається реалізацією державної політики, а не розвитком власного регіону. Водночас, як свідчить практика європейських країн, саме регіони можуть стати локомотивами економічного розвитку і саме вони здатні підвищити ефективність бюджетної системи загалом;

o низька платіжна дисципліна (зростання простроченої заборгованості перед бюджетом, зростання кредиторської та дебіторської заборгованості підприємств, зростання податкового боргу тощо);

o ризик неможливості оперативного управління динамікою надходження податкових доходів;

o ризик неможливості оперативного залучення джерел фінансування бюджетного дефіциту тощо;

o ризик вибуття великих платників податків. У структурі розрахунків за податковими зобов'язаннями за останні шість років великі платники податків забезпечили в середньому 27,8 % мобілізованих податкових доходів. Разом з цим на них припадає 31,3 % податкового боргу за податковими зобов' язаннями по Україні. Отже, великі платники податків, з одного боку, формують значну частку податкових надходжень, а з другого - є найбільшими боржниками щодо сплати податків. Саме тому необхідним є забезпечення ефективного всебічного моніторингу ризиків стосовно даної групи платників податків;

o наявність взаємозаліків та негрошових форм розрахунків із бюджетом;

o неврегульованість горизонтальних потоків фінансових ресурсів між бюджетом та іншими публічними інститутами й позабюджетними фондами¹. Відсутність обмежень у бюджетному законодавстві дає змогу урядові фінансувати популістські заходи. Дефіцити публічних фінансових інститутів та позабюджетних фондів свідчать про те, що держава штучно намагається надавати такі публічні послуги, які за нинішнього рівня розвитку економіки забезпечити неможливо. Наприклад, надання значних позапланових позик із бюджету до Пенсійного фонду є необґрунто-ваним перерозподілом фінансових ресурсів. У цій ситуації існує потреба у формуванні такої бюджетної системи, де платники податків та зборів були б адресатами отриманих соціальних благ, що сприяло б обмеженню маніпуляції фінансовими потоками. Ефективна бюджетна система має змушувати уряд вирішувати проблеми через збалансування квазіпублічних інститутів та позабюджетних фондів і пошук внутрішніх резервів, а не маніпуляцією грошовими потоками;

o відсутність упорядкованості функціонування спеціального фонду. Ефективному функціонуванню спеціального фонду в Україні заважає відсутність правового поля¹. У Бюджетному кодексі України визначається лише його загальна структура, а джерела, видатки і зв' язки між ними встановлюються кожного року індивідуально законом про державний бюджет. Понад те, під час секвестру бюджету парламент може без будь-якого економічного обґрунтування перегруповувати фінансові потоки між загальним і спеціальним фондами, що нівелює сам принцип функціонування спеціального фонду. Наприклад, з дохідної частини спецфонду державного бюджету в 2010 р. було знято 1,8 млрд грн, які мали спрямовуватися на утримання та ремонт доріг загального користування. Ці кошти були закріплені за загальним фондом, з якого фінансуються переважно соціально орієнтовані програми. Усього уряд вилучив зі спеціального та передав до загального фонду 4,8 млрд грн, які здебільшого були джерелами фінансування капітальних видатків;

o надмірна боргова активність уряду з метою фінансування поточних видатків. За останні п'ять років загальна сума державного та гарантованого державою боргу зросла в 5,4 раза. Україна через надмірно експансивну бюджетну політику за три роки збільшила державний борг утричі, а загальна сума державного та гарантованого боргу сягнула 40 % від ВВП. Витрачаючи боргові ресурси на поточне споживання, уряд не тільки не отримує доходу від експлуатації даного ресурсу, який має покривати вартість обслуговування, а й витрачає сам ресурс. Така політика - пряме перекладання поточних фінансових зобов' язань на бюджети майбутніх періодів, що є значним ризиком для активізації економічного зростання в майбутньому;

o погіршення зовнішніх умов функціонування економіки (зовнішньоекономічний чинник): падіння цін на основні позиції експортної продукції, ризик несприятливих змін цінової кон' юнктури на світових ринках нафти, зростання цін на енергоносії, рецесія в економіках країн - основних торговельних партнерів тощо.

Зарубіжні науковці Кен Мессер, Фліп де Кам, Крістофер Хеді, аналізуючи політику країн ОЕСР за останні 50 років, зазначають, що багато змін у податковому законодавстві, насамперед ускладнення податкового розрахунку (наприклад, прийняття ПДВ), уведені під впливом зовнішніх чинників, над якими уряди або мають обмежений контроль або взагалі не мають ніякого. Автори доходять висновку, що в даних країнах з 1990-х років "домінує проблема бюджетного дефіциту й усвідомлення того, що нові проблеми ще попереду"¹.

Слід зазначити, що для вирішення проблем, що виникли через недовиконання планових показників за доходами, необхідно визначити додаткові джерела покриття дефіциту за рахунок залучення короткострокових кредитів, оптимізації дебіторсько-кредиторської заборгованості тощо.

Розглянемо основні фактори бюджетного ризику щодо дефіциту державного бюджету:

а) на стадії складання та затвердження державного бюджету:

- затвердження державного бюджету з прихованим дефіцитом, затвердження дефіциту державного бюджету на основі переоцінених можливостей економіки (розрахунки на основі завищених оцінок макроекономічних показників);

- затвердження економічно невиправданого дефіциту державного бюджету, фінансування якого потенційно ще більше ускладнить боргове навантаження на економіку наступних періодів (фактор непрямої дії);

б) у процесі безпосереднього виконання затвердженого державного бюджету:

- збільшення дефіциту державного бюджету внаслідок дії зовнішніх та внутрішніх факторів макроекономічного та ринкового характеру;

- розбалансованість державного бюджету внаслідок прийняття змін до законодавства (податкового, митного тощо), що призводить до скорочення надходжень або збільшення видатків бюджету (законодавчий фактор прямої дії).

Варто зазначити, що ризики формування доходів бюджету перебувають у сфері компетенції фіскальних державних органів, органів місцевої влади й управління, вони є дуже важливими для стабільності формування бюджету держави і підлягають моніторингу та оцінюванню здатності бюджетної системи протистояти ризикам. Саме тому для можливості управління бюджетними ризиками з метою зменшення рівня втрат бюджетних доходів процедури бюджетного ризик-менеджменту мають застосовуватися на всіх стадіях бюджетного процесу.

Отже, ризики щодо забезпечення доходів бюджету можуть бути пов' язані з усіма видами доходів відповідно до бюджетної класифікації, а саме податковими та неподатковими надходженнями, доходами від операцій з капіталом і офіційними трансфертами. Зазначені доходи і є об'єктом ризик-менеджменту дохідної частини бюджету. Для забезпечення ефективної політики формування бюджетних доходів важливим є врахування факторів ризику, зокрема необхідно забезпечити прозорість процесу акумуляції й руху фінансових потоків держави, досягти надійності основних макроекономічних показників, на яких базується дохідна частина бюджетів, дотримуватися об' єктивності під час формування доходів бюджету, мінімізувати втрати від використання державної власності, забезпечити послідовність розвитку бюджетного процесу, достатність фінансових ресурсів для виконання бюджетних зобов' язань на кожному рівні, оптимізувати співвідношення між власними доходами й державним кредитом, використовувати сучасні методи бюджетного планування та фінансового контролю тощо.

Суб'єктами ризик-менеджменту дохідної частини бюджету є органи, за якими закріплено контроль за справлянням (стягненням) окремих платежів до бюджету, а саме:

- стосовно менеджменту ризиків, пов 'язаних із формуванням податкових доходів бюджету, - органи Державної податкової служби України, Митної служби України, державні адміністрації та органи місцевого самоврядування;

- стосовно менеджменту ризиків, пов 'язаних із формуванням неподаткових доходів бюджету, - органи Державної податкової служби України (за актами перевірок), Митної служби України (плата за митне оформлення товарів і транспортних засобів поза місцем розташування митних органів або поза робочим часом, установленим для митних органів; надходження конфіскованої національної та іноземної валюти за матеріалами митних органів; надходження конфіскованої національної й іноземної валюти за матеріалами правоохоронних та інших уповноважених органів тощо), органи Державної фінансової інспекції (за результатами реалізації матеріалів ревізій та перевірок), державні адміністрації й органи місцевого самоврядування (проценти за користування позиками, які надавалися з місцевих бюджетів, плата за гарантії), профільні міністерства та служби;

- стосовно менеджменту ризиків, пов 'язаних із формуванням доходів від операцій з капіталом, - органи Державної податкової служби України, Митної служби України (надходження коштів від реалізації безхазяйного майна), державні адміністрації та органи місцевого самоврядування (кошти від продажу землі, нематеріальних цінностей тощо), профільні міністерства та служби;

- стосовно менеджменту ризиків, пов' язаних із формуванням доходів за рахунок трансфертів, - органи Державної казначейської служби України, державні адміністрації та органи місцевого самоврядування.

Органи Державної казначейської служби України здійснюють контроль бюджетних повноважень під час зарахування надходжень за всіма кодами бюджетної класифікації.

Для забезпечення можливості врахування впливу всіх видів бюджетних ризиків на формування доходів бюджету слід залучати до бюджетного ризик-менеджменту органи виконавчої влади, науково-дослідні установи та центри соціологічних досліджень для оцінювання зовнішніх факторів ризику та фіскальної поведінки платників податків.