Бюджетний менеджмент - Панкевич Л.В. - 5.2.4. Характеристика плану рахунків

План рахунків забезпечує всебічне, взаємопов'язане та однозначне відображення процесів і явищ у системі бухгалтерського обліку та має містити обов'язкову для всього бюджетного процесу номенклатуру синтетичних рахунків, які забезпечують: .

- взаємопов'язану систематизацію, групування й узагальнення інформації про виконання бюджету;

- єдину методологію обліку у виконанні бюджетів;

- узагальнення і контроль показників в умовах раціональної організації бухгалтерського обліку, що базується на застосуванні прогресивних форм і методів обліку.

План рахунків бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів - це систематизований перелік рахунків бухгалтерського обліку, що використовується органами Державного казначейства для докладної та повної реєстрації всіх фінансових операцій і забезпечення потреб складання фінансової звітності згідно з вимогами бюджетного процесу.

У формуванні Плану рахунків враховано особливості виконання державного та місцевих бюджетів, функціонування єдиного казначейського рахунку, виконання місцевих бюджетів через органи Державного казначейства з дотриманням загальних принципів і вимог до здійснення бухгалтерського обліку та звітності.

План рахунків бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів забезпечує відображення в бухгалтерському обліку операцій, пов'язаних з виконанням функцій, які покладаються на органи Державного казначейства.

План рахунків розроблено для ведення бухгалтерського обліку операцій виконання державного та місцевих бюджетів за касовим методом і складання фінансової звітності. Невід'ємною частиною Плану рахунків є система аналітичного обліку.

План рахунків дає можливість здійснювати докладний і повний облік усіх банківських та інших операцій, пов'язаних з виконанням бюджетів, а також своєчасно надавати докладну, достовірну інформацію керівництву органів Державного казначейства та фінансових органів, Міністерству фінансів України, статистичним відомствам, податковим органам та іншим користувачам.

Балансові рахунки (синтетичний облік) забезпечують інформацію про операції органів фінансової системи у виконанні бюджетів, органів казначейства у функціонуванні внутрішньої платіжної системи та їх відображення у фінансовій звітності.

Докладна інформація про кожного контрагента та кожну операцію забезпечується аналітичним обліком, який дає змогу уникнути використання зайвої кількості окремих балансових рахунків.

Класифікацію загальних і спеціальних параметрів нумерації рахунків аналітичного обліку викладено у Порядку ведення аналітичного обліку органами Державного казначейства і в окремих нормативних документах Державного казначейства.

План рахунків складається з 9 класів План рахунків

бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів

1 Активи

11 Кошти бюджетів у Національному банку України

12 Кошти бюджетів в інших банках

13 Розміщені депозити

14 Цінні папери

16 Надані бюджетні кредити

16 Інші активи

17 Субкореспондентські рахунки

2. Зобов'язання

21 Цінні папери, випущені в обіг

22 Отримані кредити

23 Отримані депозити

24 Інші зобов'язання

3. Кошти бюджетів та розпорядників бюджетних коштів

81 Кошти бюджетів у Державному казначействі

33 Кошти, які підлягають розподілу

34 Кошти, тимчасово віднесені на доходи бюджету

35 Рахунки розпорядників бюджетних коштів у Державному казначействі України

36 Рахунки розпорядників бюджетних коштів, які не знаходяться на казначейському обслуговуванні

37 Рахунки інших клієнтів та банків

38 Рахунки за нез'ясованими сумами, несквитованими дебетовими сумами та інші транзитні рахунки

39 Рахунки органів Державного казначейства

4. Розрахунки

41 Взаємні розрахунки щодо виконання державного бюджету

42 Розрахунки щодо виконання місцевих бюджетів

43 Розрахунки за векселями

44 Інші розрахунки

46 Позиція Державного казначейства щодо іноземної валюти та балансуючі рахунки 49 Інші технічні розрахунки

5. Результат виконання бюджету 51 Результат виконання бюджету

59 Контррахунок за результатом виконання бюджету

в. Доходи бюджету

61 Доходи бюджету

62 Доходи, які підлягають розподілу між бюджетами

64 Кошти, тимчасово віднесені на доходи бюджетів

69 Контррахунок за операціями за доходами бюджетів

7. Видатки бюджету

71 Видатки державного бюджету

72 Видатки місцевого бюджету

70 Контррахунок за операціями за видатками бюджету АП

8. Управлінський облік

81 Кошти, отримані від органів Державного казначейства

82 Кошти, передані органам Державного казначейства

83 Кошти, передані іншим бюджетам

80 Контррахунок за операціями управлінського обліку

0. Позабалансовий облік

90 Тимчасові плавові показники, пропозиції та

інші планові показники 01 Кошторисні призначення

92 Асигнування

93 Планові показники за доходами бюджету

94 Зобов'язання розпорядників бюджетних коштів

95 Розрахункові документи, не оплачені в термін

96 Нараховані доходи і витрати

98 Зобов'язання і вимоги за кредитуванням та всіма видами гарантій

99 Контррахунки до рахунків груп 01-98

Кожний клас поділено на:

- рахунки II порядку (двозначні - розділ);

- рахунки III порядку (тризначні - група);

- рахунки IV порядку (чотиризначні - балансовий рахунок).

План рахунків поділяється на три логічні частини: баланс, бюджетні рахунки (результат виконання бюджету, доходи і видатки бюджету), меморандні та позабалансові рахунки.

Нижче подано характеристику класів рахунків.

До 1 класу входять рахунки, призначені для обліку активів:

- на єдиному казначейському рахунку;

- на субрахунках єдиного казначейського рахунку;

- на інших рахунках Державного казначейства в НБУ та комерційних банках;

- на інших рахунках у банках за коштами державного і місцевих бюджетів;

- за розміщеними в Національному банку України депозитами державного і місцевих бюджетів;

- за цінними паперами в активі державного і місцевих бюджетів;

- за наданими бюджетними кредитами з державного і місцевих бюджетів;

- за іншими активами державного і місцевих бюджетів, які містять активи за коштами в дорозі, взаємними розрахунками, товарно-матеріальними цінностями;

-- за дебіторською заборгованістю органів казначейства;

- на субрахунках єдиного казначейського рахунку, відкритих в органах казначейства.

Рахунки 1 класу активні, кореспондують з відповідними рахунками 1, 3, 4 класів.

До 2 класу входять рахунки, призначені для обліку зобов'язань:

- зобов'язань за цінними паперами, випущеними в обіг державним і місцевими бюджетами (векселі, облігації, інші цінні папери);

- зобов'язань за кредитами та депозитами, отриманими державним і місцевими бюджетами;

- за кредиторською заборгованістю органів казначейства;

- за іншими зобов'язаннями державного і місцевих бюджетів.

Рахунки 2 класу пасивні, кореспондують з відповідними рахунками 1 та 4 класів.

До 3 класу входять рахунки для обліку операцій з коштами:

- за коштами державного і місцевих бюджетів;

- за коштами, які розподіляються між загальним та спеціальним фондами відповідних бюджетів;

- за коштами, які підлягають розподілу між рівнями бюджетів;

- за коштами, тимчасово віднесеними на доходи державного або місцевих бюджетів;

- На рахунках розпорядників та одержувачів коштів державного і місцевих бюджетів;

- на рахунках інших клієнтів Державного казначейства (державні цільові фонди; підприємства, установи, госпрозрахункові організації, що не мають статусу бюджетних установ);

- на рахунках за нез'ясованими та несквитованими дебетовими сумами;

- на технічних та інших транзитних рахунках Державного казначейства.

Рахунки 3 класу пасивні, кореспондують з відповідними рахунками 1, 3, 4 класів.

До 4 класу входять рахунки, призначені для обліку розрахунків:

- взаємних розрахунків з виконання державного і місцевих бюджетів;

- за векселями державного і місцевих бюджетів;

- інших розрахунків державного і місцевих бюджетів, пов'язаними з наданими бюджетними кредитами, децентралізованими проведеними оплатами;

- на рахунках позиції державного бюджету щодо іноземної валюти;

- на інших технічних рахунках.

Крім того, до 4 класу рахунків внесено один технічний рахунок (контрактивний або контрпасивний), який забезпечує відображення операцій в іноземній валюті методом подвійного запису. Зазначений рахунок використовується у кореспонденції з рахунком, призначеним для обліку позиції Державного казначейства щодо іноземної валюти.

Рахунки 4 класу активно-пасивні і кореспондують з відповідними рахунками 1, 2, 3 класів.

До 5 класу входять рахунки для обліку операцій за результатом виконання державного і місцевих бюджетів у розрізі відповідно загального і спеціального фондів бюджетів.

Для забезпечення відображення у бухгалтерському обліку операцій за результатом виконання бюджету методом подвійного запису внесено один контррахунок (контрактивний або контрпасивний).

Рахунки 5 класу активно-пасивні. Упродовж року вони можуть кореспондувати з контррихунком лише у випадку відображення в обліку операцій, що впливають на результат виконання бюджету попередніх періодів.

До б класу входять рахунки для обліку операцій:

- за доходами державного та місцевих бюджетів;

- за доходами, які підлягають розподілу між бюджетами та рівнями місцевих бюджетів;

- за коштами, тимчасово віднесеними на доходи державного і місцевих бюджетів.

При цьому рахунки за доходами бюджетів, а також за доходами, які підлягають розподілу між бюджетами і рівнями бюджету, передбачені у розрізі бюджетів і фондів відповідних бюджетів, а рахунки за коштами, тимчасово віднесеними на доходи бюджету, - в розрізі відповідних бюджетів.

Крім того, до 6 класу рахунків входить один контрпасивний (технічний) рахунок для збалансування операцій на рахунках 6 класу.

Усі рахунки 6 класу, за винятком технічного, - пасивні, а контрпасивний рахунок - активний. Упродовж бюджетного року рахунки 6 класу кореспондують лише з контррахунком, а наприкінці бюджетного року, у річному заключенні рахунків, - з відповідними рахунками 5 класу.

До 7 класу входять рахунки для обліку операцій:

- за видатками державного та місцевих бюджетів;

- за кредитуванням із вирахуванням погашення за державним і місцевими бюджетами.

Зазначимо, що рахунки передбачено окремо в розрізі видів бюджетів і фондів відповідних бюджетів.

Для забезпечення реєстрації у бухгалтерському обліку операцій на рахунках 7 класу методом подвійного запису внесено два контррахунки. Один контррахунок застосовується для збалансування видаткових операцій, а другий - для операцій за кредитуванням з вирахуванням погашення.

Рахунки, передбачені для обліку видатків бюджету, - активні, а для обліку кредитування за вирахуванням погашення - активно-пасивні.

Упродовж бюджетного року рахунки 7 класу кореспондують лише з відповідними контррахунками. Наприкінці бюджетного року у річному заключенні рахунків рахунки, передбачені для обліку видатків бюджету, кореспондують з відповідними рахунками 5 класу.

До 8 класу входять рахунки для обліку операцій:

- за асигнуваннями загального та спеціального фондів державного та місцевих бюджетів, отриманими розпорядниками коштів цих бюджетів;

- за асигнуваннями та коштами бюджетів, отриманими державним чи місцевим бюджетами і переданими державному чи місцевому бюджетам;

- за коштами, переданими іншим бюджетам;

- за розрахунками одержаними і переданими;

- за коштами державних цільових фондів, які обслуговуються органами Державного казначейства;

- за цінними паперами та борговими зобов'язаннями держави тощо.

Зазначені рахунки передбачено в розрізі бюджетів і фондів відповідних бюджетів.

Для забезпечення реєстрації у бухгалтерському обліку операцій на рахунках 8 класу методом подвійного запису внесено два контррахунки. Контрактивний рахунок призначений для збалансування операцій за активними рахунками, а контрпасивний рахунок - за пасивними.

Рахунки 8 класу кореспондують винятково з контррахунками свого класу.

До 9 класу входять рахунки для обліку:

- за тимчасовими плановими показниками, пропозиціями;

- за кошторисними призначеннями розпорядників коштів державного та місцевих бюджетів;

- за асигнуваннями державного та місцевих бюджетів;

- за плановими показниками державного та місцевих бюджетів;

- за зобов'язаннями розпорядників коштів державного та місцевих бюджетів;

- за розрахунковими документами державного та місцевих бюджетів, що підлягають оплаті;

- за кредитами, наданими під гарантії уряду тощо.

Оскільки до 9 класу входять активні та пасивні рахунки, внесено два контррахунки для збалансування операцій на рахунках 9 класу: контрактивний - для збалансування операцій на активних рахунках, а контрпасивний - на пасивних рахунках.

Рахунки 9 класу кореспондують винятково з відповідними рахунками свого класу.

План рахунків підготовлено з урахуванням особливостей виконання державного та місцевих бюджетів, з дотриманням стандартів Статистики державних фінансів і принципів та вимог до учасників СБП НБУ щодо структури рахунків.

Можливість роботи Державного казначейства через СЕП НБУ, застосування Плану рахунків створили всі передумови для переходу до автоматизованої форми ведення бухгалтерського обліку.

У побудові автоматизованої системи бухгалтерського обліку виконання бюджетів:

- охарактеризований вище План рахунків (перелік синтетичних рахунків) використовується як основа;

- аналітичний облік, який є продовженням синтетичного обліку, формується за допомогою загальних і спеціальних параметрів з урахуванням вимог НБУ до рахунків, які функціонують у СЕП НБУ щодо кількості знаків (максимальна довжина аналітичного рахунку становить 14 знаків);

- коди бюджетної класифікації за доходами, видатками, фінансуванням і боргом використовуються як один з основних спеціальних параметрів рахунків аналітичного обліку. Завдяки використанню зазначених спеціальних параметрів аналітичних рахунків з'явилася можливість формувати в автоматизованому режимі звітність про виконання бюджету у форматі бюджету;

- використовується метод подвійного запису за всіма операціями;

- на підставі первинних документів в автоматизованому режимі одночасно здійснюються бухгалтерські проведення на рахунках балансового, бюджетного, управлінського та позабалансового обліку. Зазначений підхід до відображення в обліку операцій і використання спеціальних параметрів аналітичного обліку дав змогу реалізувати в автоматизованому режимі контрольну функцію обліку.

Організована таким чином система бухгалтерського обліку виконання бюджетів дає можливість:

- своєчасно надавати докладну, достовірну і змістовну інформацію внутрішнім і зовнішнім ЇЇ користувачам;

- здійснювати докладний і повний облік усіх операцій, пов'язаних з виконанням бюджетів, банківських та інших операцій;

- забезпечити єдність підходів до ведення бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів.

З метою кодування бюджетних рахунків за надходженнями, бюджетних рахунків для здійснення видатків, рахунків для акумулювання коштів загального та спеціального фондів бюджетів використовують такі аналітичні параметри:

1. ВВВВ (4 знаки) - номер балансового рахунку відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів.

2. К (1 знак) - ключ або контрольний розряд, що вираховується автоматично, відповідно до стандарту СЕП НБУ.

3. SSS (3 знаки) - символ звітності, що відповідає коду бюджетної класифікації за доходами.

4. Н (1 знак) - додаткова ознака, яка проставляється після символу звітності і може набувати, наприклад, такого значення: 9 - ознака зведеного рахунку для зарахування податків певної території.

б. ER (2 знаки) - ознака відомства, що відповідає коду відомчої класифікації видатків бюджету.

6. ТГГ (8 знаки) - порядковий номер, який відповідає набору аналітичних параметрів і кодується згідно з Довідником адміністративно-територіальних одиниць відповідних бюджетів.

7. DDD (3 знаки) - додаткова ознака для забезпечення акумулювання надходжень на відповідних "котлових" рахунках, яка може мати такі значення:

- 991 - ознака надходжень, з яких здійснюється відрахування дотації;

- 992 - ознака надходжень, з яких не здійснюється відрахування дотації.

8. ОСО (3 знаки) - порядковий номер, який засобами програмного забезпечення присвоюється комплексу аналітичних параметрів. Зазначений комплекс аналітичних параметрів повинен містити всю необхідну інформацію про власника рахунку.

9. NNNNNN (в знаків) - номер, який засобами програмного забезпечення присвоюється власнику під час відкриття аналітичного рахунку за відповідним балансовим рахунком.

Кожну операцію, що здійснюється органами фінансової системи, документально фіксують і відображають на рахунках. Розрізняють чотири види рахунків:

- активні - для обліку активів бюджету за їхнім складом і розміщенням;

- пасивні - для обліку джерел бюджетних коштів за їхнім цільовим призначенням;

- активно-пасивні - для обліку коштів на рахунках результату виконання бюджетів, внутрішньо-системних рахунках;

- контррахунки - для забезпечення подвійного запису операцій на рахунках 5-9 класів.

Усі види рахунків мають однакову структуру. Активні рахунки завжди мають дебетовий залишок (сальдо), пасивні - кредитовий, активно-пасивні - або дебетовий, або кредитовий, контрактивні - пасивний, а контр-пасивні - активний. Незважаючи на однакову структуру рахунків, призначення дебету і кредиту в активних і пасивних рахунках різне (табл. 6.1-5.4).

Таблиця 5.3. Схема контрактивного рахунку

Описаний вище План рахунків виконання державного і місцевих бюджетів відрізняється від попереднього такими характеристиками:

- мультивалютністю - операції в іноземній валюті здійснюються за аналогічними рахунками, що й операції в гривні;

- структура рахунку синтетичного обліку аналогічна структурі рахунку в бухгалтерському обліку Національного та комерційних банків: клас, розділ, група, балансовий рахунок (Плани рахунків Національного та комерційних банків пройшли міжнародний аудит і визнані такими, що відповідають міжнародним стандартам бухгалтерського обліку і звітності);

- у новому Плані рахунків зменшено кількість активно-пасивних рахунків, введено рахунки з дебіторської та кредиторської заборгованості за міжбюджетними взаємними розрахунками, також логічно розділено активи бюджету (1 клас) і зобов'язання (2 клас). Це дає змогу оперативно на підставі даних балансу оцінити поточний стан виконання державного та місцевих бюджетів, дефіцит і, відповідно, потребу в запозиченнях;

- рахунки клієнтів у новому Плані рахунків і рахунки, на які зараховуються доходи бюджетів, є пасивними, що повністю відповідає ідеології побудови бухгалтерського обліку в банківських установах;

- новий План рахунків відповідає стандартам, встановленим Національним банком України для роботи в системі електронних платежів, і, відповідно, він може функціонувати в СЕП паралельно з планами рахунків Національного та комерційних банків;

- у новому Плані рахунків чітко розділено рахунки для реєстрації інформації в бухгалтерському обліку з виконання державного та місцевих бюджетів (наприклад, кошти клієнтів, доходи, видатки бюджетів тощо). А також введено контрактивні та контрпасивні рахунки до рахунків 5-9 класів, які забезпечують реєстрацію в бюджетному обліку операцій за доходами та видатками методом подвійного запису.

Новий План рахунків може використовуватись у повністю автоматизованій системі бухгалтерського обліку, яка передбачає, що основні процеси обліку автоматизовані і дані вносяться в систему лише раз, у момент здійснення операцій. Аналітичний облік забезпечується за допомогою аналітичних рахунків. Відкриття будь-яких аналітичних рахунків передбачає дотримання обов'язкових параметрів згідно з вимогами Державного казначейства України [7].