Як було визначено в п.11.2, усі виробничі витрати розділяються на витрати прямих матеріалів, прямої праці і загальновиробничі накладні витрати. Якщо перші дві групи відносяться до прямих змінних витрат (безпосередньо відносяться на виготовлену продукцію), то загальновиробничі накладні витрати є змішаними (включають як змінну, так і постійну компоненти).
Змінні виробничі накладні витрати варто відносити на собівартість готового продукту, тому що вони включають витрати на силову енергію, непрямі матеріали, упакування, контроль якості тощо, разом з тим постійні виробничі витрати потребують розподілу за такими варіантами:
- включення їх до складу виробничої собівартості рівномірно;
- віднесення їх на сукупність витрат, пов'язаних з реалізацією продукції в конкретний період, подібно до збутових і адміністративних витрат.
Іншими словами, ключовим питанням оцінки собівартості продукції є вибір періоду для віднесення постійних виробничих витрат: періоду їх фактичної появи чи періоду реалізації продукції.
Існує два методи калькуляції собівартості:
1) метод поглинених витрат, при якому усі виробничі витрати (змінні і постійні) відносяться на собівартість виробленої продукції і пропорційно розподіляються між реалізованою продукцією і продукцією, що залишилась на складі;
2) метод прямих витрат, при якому змінні витрати відносяться на вироблену продукцію, а постійні витрати відносяться на реалізовану продукцію.
Для того щоб зрозуміти принципове розходження між цими підходами, варто пам'ятати, що із загального обсягу виробленої продукції тільки, частина реалізується (приносить дохід), а інша частина залишається на складі. Це є типовою ситуацією сьогодення. Адже стовідсотково спрогнозувати і спланувати виробничо-господарську діяльність конкретного підприємства в часі неможливо.
При застосуванні методу прямих витрат постійні виробничі витрати - це витрати, пов'язані зі сприянням виробництву, а не з випуском конкретних одиниць продукції. Тому їх варто враховувати як витрати конкретного періоду і відразу списувати на реалізовану в даному періоді продукцію. При застосуванні методу поглинених витрат для оцінки запасів на складі необхідно враховувати постійні виробничі витрати, необхідні для виробництва продукції.
ПРИКЛАД 11.2. Підприємство виготовляє один вид продукції. Його діяльність характеризується такими показниками: ціна за одиницю продукції (баз ПДВ) -11 тис грн; змінні витрати на одиницю продукції - 8 тис грн; постійні виробничі витрати за місяць - 240 тис грн; нормальний рівень виробництва - 150 виробів: адміністративні і збутові витрати на місяць — 100 тис грн. Обсяг виробництва продукції по місяцях: 1, 2, 3, 4 місяці - 150 виробів: 5 місяць -170 виробів: 6 місяць -730 виробів Обсяг реалізації готової продукції по місяцях: 1 місяць -140 виробів: 2 місяць - 130 виробів: 3 місяць - 160 виробів: 4 місяць - 150 виробів; 5, 6 місяці - 160 виробів. При цьому до початку оціночних операцій склад був порожній.
РІШЕННЯ. Здійснимо порівняльний аналіз розрахунку собівартості і прибутку в кожному місяці за допомогою методів прямих тв поглинених витрат.
У табл. 11.7 представлені результати розрахунку відповідно до методу прямих витрат.
У табл. 11.8 аналогічні розрахунки здійснені за допомогою методу поглинених витрат.
Таблиця 11.7
Розрахунок прибутку за методом прямих витрат
| Номер місяця | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| Запаси на початок | 0 | 80 | 240 | 160 | 160 | 240 |
| Змінні витрати | 1200 | 1 200 | 1200 | 1 200 | 1 360 | 1040 |
| Запаси на кінець | 80 | 240 | 160 | 160 | 240 | 0 |
| Сумарні змінні витрати | 1 120 | 1040 | 1 280 | 1 200 | 1 280 | 1 280 |
| Постійні виробничі витрати | 240 | 240 | 240 | 240 | 240 | 240 |
| Собівартість | 1 360 | 1 280 | 1 520 | 1 440 | 1 520 | 1 520 |
| Виручка від реалізації | 1 540 | 1430 | 1 760 | 1 650 | 1 760 | 1 760 |
| Валовий прибуток | 180 | 150 | 240 | 210 | 240 | 240 |
| Загальновиробничі витрати | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 |
| Чистий прибуток | 80 | 50 | 140 | 110 | 140 | 140 |