Аудит - Рядська В.В. - 5.3. Програма аудиту

Програма аудиту - це документ, що містить перелік завдань у визначеній послідовності їх виконання, за допомогою яких отримуються достатні та надійні аудиторські докази у відповідності до мети перевірки щодо відповідного клієнта. Іншими словами, програма аудиту - це докладні інструкції, яких повинні дотримуватися працівники аудиторської фірми в процесі здійснення аудиту фінансової звітності чи виконанні інших завдань.

Для розробки програм можна використовувати стандартні аудиторські програми або контрольні листи щодо проведення аудиту, які розробляються аудиторською фірмою. Стандартні аудиторські програми є власними розробками аудиторської фірми, вони втілюють в собі накопичений професійний досвід виконання різних видів робіт і тому є своєрідним ноу-хау.

Разом з тим неможливо розробити універсальні програми перевірки, бо немає повністю схожих підприємств, навіть якщо вони працюють в одній галузі, мають схожі виробничі та організаційні структури. Завжди будуть існувати обставини щодо конкретного підприємства, які формують фактори властивого ризику та ризику суттєвих викривлень. Тому коли використовуються стандартні програми або контрольні листи, необхідно їх доробляти відповідно до умов конкретного завдання.

Під час підготовки програми аудитору для виконання робіт по конкретному договору доречно враховувати такі обставини:

• визначені оцінки ризику суттєвих викривлень;

• рівень впевненості, який має бути забезпечений при отриманні аудиторських доказів у процесі виконання процедур по суті;

• заплановані терміни виконання тестів контролю і процедур по

суті;

• можливість координації будь-якої позиції в плані перевірки, наприклад, заміна одного працівника на іншого, надання технічної або методичної допомоги;

• кількість асистентів (тобто працівників аудиторської фірми, які мають менший досвід роботи в порівнянні зі старшим персоналом);

• необхідність залучення інших аудиторів або експертів. Програма аудиту, як і інші документи, що формуються в процесі

перевірки, є важливим інструментом, який дозволяє забезпечити якісне надання професійних послуг, а також зменшити ризик не виявлення суттєвих помилок.

Отже, в програмі конкретизуються процедури, що необхідно виконати для отримання аудиторських доказів щодо тверджень, які містять показники та інформація у фінансовій звітності.

Виконання визначеного комплексу процедур залежить від вибраного аудиторського підходу.

По-перше, процедури отримання аудиторських доказів можна побудувати стосовно інформації, яка систематизується на рахунках бухгалтерського обліку й потім служить підставою для формування відповідного показника фінансової звітності.

По-друге, процедури отримання аудиторських доказів можна побудувати для перевірки інформації про господарські операції в розрізі господарських циклів, що відбуваються на підприємстві, і пов'язаних з ними рахунків бухгалтерського обліку.

Традиційно в теорії аудиту виділяють такі цикли господарських операцій:

- фінансово-інвестиційний,

- цикл придбання і витрат,

- виробничий,

- цикл реалізації та отримання доходів.

У першому випадку організація процесу виконання аудиторських процедур приваблює своєю простотою, але головним недоліком є те, що такий підхід вимагає дублювання окремих процедур, а також механічне підтвердження залишків на рахунках без урахування їх взаємозв'язку. Наприклад, якщо досліджуються операції, які було зафіксовано на бухгалтерському рахунку 311 "Рахунки в банку у національній валюті", то за дебетом цього рахунка будуть накопичуватися суми, пов'язані з отриманням виручки від погашення дебіторської заборгованості покупців. У той же час при дослідженні операцій по бухгалтерському рахунку 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями та замовниками" по кредиту фіксуються відповідні суми погашення дебіторської заборгованості.

При застосуванні другого підходу до процесу організації виконання аудиторських процедур найбільше приваблює системний характер і усунення головного недоліку, який існує у першому випадку. Проте на практиці іноді дуже складно буває зробити групування рахунків бухгалтерського обліку, які беруть участь у накопиченні та систематизації наслідків господарських операцій за циклами. Це пов'язано, головним чином з тим, що не завжди робочий план рахунків на підприємстві дозволяє чітко розділити інформацію про господарські операції. Наприклад, на бухгалтерському рахунку 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями та замовниками" за кредитом може обліковуватися кредиторська заборгованість по розрахунках з постачальниками та аванси отримані від покупців. Крім того, навіть якщо підприємство коректно використовує рахунки бухгалтерського обліку, у їх складі є такі, що використовуються для накопичення інформації про господарські операції різних циклів, наприклад, бухгалтерський рахунок 311 "Рахунки в банку у національній валюті" містить операції руху грошових коштів, що пов'язані з циклом придбання, отримання доходів та фінансово-інвестиційним циклом. Тому кожна аудиторська фірма проводить розподіл рахунків, які містяться в робочому плані

рахунків підприємства виходячи з умов конкретного підприємства, звітність якого перевіряється, та власного професійного досвіду.

Незалежно від вибраного підходу до організації процесу проведення аудиторських процедур, програма повинна визначати комплекс дій для отримання доказів стосовно окремих тверджень, які містять фінансові

звіти, а саме:

- існування,

- права і зобов'язання,

- повнота,

- оцінка вартості та розподіл,

- наявність,

- точність,

- відсічення,

- операції та події, відображені на відповідних рахунках,

- права та зобов'язання,

- класифікація та зрозумілість.

Один з варіантів програми аудиту наведено у Додатку Е.5.

Програма може бути представлена у формі таблиці, яка містить перелік аудиторських процедур, що є необхідними для виконання. Процедури або тести можна записувати під заголовками, що відображають твердження керівництва щодо фінансової звітності (цілі) та тести для будь-якої сфери аудиту. Так, під певним номером (кодом) вказують твердження (ціль) "Права й зобов'язання", після чого перелічують під відповідними порядковими номерами (кодами) процедури аудиту, націлені на перевірку дотримання або недотримання даного твердження (або досягнення чи недосягнення даної цілі). Далі наводиться наступне твердження і т.д.

Програма аудиту також може бути складена у вигляді програми тестів контролю та тестів (процедур) по суті. Програма тестів контролю являє собою сукупність дій, спрямованих на збирання інформації про ефективність функціонування системи внутрішнього контролю клієнта. Програма тестів по суті - це детальна перевірка правильності відображення у бухгалтерському обліку оборотів та залишків по рахунках, тобто перелік дій для детальних конкретних перевірок. У цьому випадку аудитор визначає конкретні сфери аудиту (розділи бухгалтерського обліку), які він буде перевіряти, та складає програму по кожній з них.

З кожного розділу програми формуються документально підтверджені висновки, які є основою для формування та висловлення думки аудитора в аудиторському звіті та висновку.

Програму аудиту, як і загальний план, слід переглядати в ході перевірки (якщо це необхідно). Причини всіх змін мають бути задокументовані.

Контрольні запитання до розділу

1. Визначте місце і роль планування в аудиті.

2. Класифікуйте процедури планування залежно від стадії аудиторської перевірки.

3. Порівняйте мету, регламентацію та результати планування діяльності аудиторської фірми та конкретної перевірки.

4. Перелічіть основні документи, які використовує аудитор у процесі планування, та документи, які є наслідком планування.

5. У чому полягає призначення бюджету витрат часу.

6. Назвіть умови, за яких бюджет витрат часу може бути переглянутим.

7. Дайте стислу характеристику циклам господарських операцій у контексті аудиторської перевірки.

8. Назвіть твердження керівництва та управлінського персоналу, які містяться у фінансових звітах.

9. Визначте місце програми аудиту в процесі планування та назвіть основні вимоги до її складання.

10. Назвіть імовірні причини перегляду плану та програми аудиту.