Аудит - Утенкова К.О. - Методика аудиту поточних біологічних активів

Стратегія проведення аудиту поточних біологічних активів розробляється виходячи із норм МСА 300 "Планування". На підготовчій стадії аудиту необхідно оцінити систему внутрішнього контролю підприємства.

Тестування внутрішнього контролю доцільно здійснювати використовуючи запропонований нижче документ.

Тест внутрішнього контролю поточних біологічних активів

Аудиторська фірма "Центр-аудит"

Підприємство TOB "Агроінформ"

Період, що перевіряється 01.01.2009-31.12.2009

Оцінивши систему внутрішнього контролю на підприємстві, аудитор переходить до планування аудиту, кінцевим результатом якого є складання плану аудиту.

ПЛАН аудиту поточних біологічних активів (ПБА)

Аудиторська фірма "Центр-аудит"

Підприємство TOB "Агроінформ"

Період, що перевіряється 01.01.2009-31.12.2009

Запланований ризик середній

Запланована суттєвість 10000 грн.

При перевірці облікової політики критеріями оцінки будуть виступати, у першу чергу. Закон Україні/ "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" та П(С)БО 9 "Запаси", П(С)БО 16 "Витрати", П(С)БО 30 "Біологічні активи".

Послідовність аудиту поточних біологічних активів наведена на рис. 6.4.

Рис. 6.4. Послідовність проведення аудиту поточних біологічних активів

Розпочинають аудит з такого важливого питання як правильність визнання біологічних активів. При цьому необхідно враховувати, що біологічний актив визнається активом, якщо:

- підприємству перейшли ризики й вигоди, пов'язані з правом

власності на біологічний актив; - підприємство здійснює управління біологічним активом та

контроль за його використанням; - є впевненість, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з його використанням у сільськогосподарській діяльності; - вартість біологічного активу може бути достовірно визначена. Біологічний актив визнається запасом, якщо він не використовується в сільськогосподарській діяльності та утримується для продажу або напрям його використання не визначено.

Біологічний актив визнається основним засобом, якщо він використовується в іншій діяльності, ніж сільськогосподарська, та очікуваний строк його використання більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Перевіряючи правильність формування первісної вартості, звертають увагу на такі особливості.

Первісна вартість біологічних активів, що придбані за плату, складається з витрат, фактично понесених підприємством для їх одержання, зокрема:

- ціна придбання, відповідно до договору з постачальником (продавцем), непрямих податків, крім випадків, якщо вони не відшкодовуються підприємству відповідно до чинного законодавства;

- суми ввізного мита;

- витрати на транспортування;

- інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням біологічних активів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.

Первісна вартість безоплатно одержаних біологічних активів дорівнює їх справедливій вартості з урахуванням витрат, безпосередньо пов'язаних з доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Первісною вартістю біологічній активів, що одержані як внесок до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість з урахуванням витрат, безпосередньо пов'язаних з доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання в запланованих цілях.

Витрати на доставку та інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням безоплатно отриманих та одержаних як внесок до статутного капіталу біологічних активів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою, включаються до первісної вартості поточних біологічних активів безпосередньо, а довгострокових активів - з відображенням в обліку капітальних інвестицій.

Після цього здійснюють перевірку збереження тварин і птиці, що є біологічним активом. При цьому з'ясовують, чи все поголів'я закріплено за матеріально відповідальними особами, та встановлюють наявність договорів про матеріальну відповідальність.

Перевірка умов утримання тварин здійснюється шляхом огляду приміщень щодо їх якісного стану, зокрема, виявляють забезпеченість окремих видів тварин спеціалізованими приміщеннями, технічний стан будинків і споруд, використання засобів механізації на фермах та їх санітарний стан. Після цього встановлюють відповідність між кількістю тварин і наявними скотомісцями.

Особливе місце займає перевірка правильності та своєчасності проведення інвентаризації поточних біологічних активів тваринництва. Гак аудитор повинен перевірити дотримання періодичності проведення інвентаризації, повноту охоплення нею наявного поголів'я худоби та правильність відображення її результатів в обліку.

Повноту охоплення інвентаризацією наявного поголів'я худоби перевіряють порівнянням показників інвентаризаційних описів з даними регістрів синтетичного і аналітичного обліку (Журналу-ордера, Звітами руху худоби і птиці на фермі тощо); з'ясовують правильність відображення в обліку результатів інвентаризації.

Важливим етапом аудиту надходження тварин є встановлення повноти їх оприбуткування, в т.ч. приплоду. Зокрема, повноту оприбуткування приплоду здійснюють шляхом порівняння актів на оприбуткування приплоду із записами у Книгах обліку руху худоби, Звітами про рух худоби і птиці на фермі. Журналом-ордером, відомістю до нього та іншими регістрами аналітичного обліку, а також даними бухгалтерського та оперативного обліку про оприбуткування приплоду.

Недооприбуткування приплоду може бути виявлено також в результаті порівняння кількості дійних корів і теличок старше від двох років з оприбуткованим приплодом. У разі виявлення фактів неповного оприбуткування приплоду слід встановити, чи не приховані у такий спосіб випадки неоформленого падежу, загибелі молодняку, нестач, крадіжок тварин, а також чи не створювалися невраховані надлишки для оформлення безтоварних актів на купівлю тварин від населення і привласнення коштів.

Встановлення своєчасності оприбуткування приплоду здійснюють шляхом порівняння дати оприбуткування приплоду за актами на оприбуткування приплоду з нормативними строками відображення в обліку цих операцій. Порушення строків може свідчити про те, що частина приплоду була прихована і не обліковувалася з метою привласнення тварин. Виявити такі недоліки можна звірянням Відомості витрат кормів для цієї групи тварин з даними Книги обліку руху худоби й птиці на фермі, а також проаналізувавши акти, звітність, дані аналітичного обліку про приплід, відомості про нарахування оплати праці тваринникам за отримання приплоду, про витрату кормів тощо.

Перевірка своєчасності і повноти оприбуткування тварин, що надійшли на підприємство внаслідок придбання, проводиться порівнянням рахунків-фактур, актів при йому-передач і. договорів, товарно-транспортних накладних, племінних і ветеринарних свідоцтв із звітами про рух худоби та птиці на фермі, даними аналітичного обліку, відомостями зважування, відомостями витрат кормів тощо. Ефективним прийомом є зустрічні перевірки з постачальниками тварин.

Факти надходження тварин унаслідок безоплатної передачі перевіряють за актами при йому-передач і, які звіряють з іншими документами й записами аналогічно до описаної вище методики.

Аудит повноти оприбуткування приросту живої маси тварин можна провести двома шляхами.

7. Встановлення достовірності відображеного у документах приросту живої маси тварин, з цією метою аудитор вивчає правильність оформлення первинних документів, а також регістрів аналітичного обліку до субрахунків 212 "Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю"; 213 "Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю"; проводить наскрізну перевірку, порівнюючи їх дані із записами у журналах зоотехнічного обліку, статистичною звітністю (ф. № 24) та розрахунками з нарахування оплати праці тваринникам за приріст живої маси. 2. Проведення контрольного зважування, результати якого необхідно звірити з даними останньої Відомості зважування тварин (при встановленні значних розбіжностей необхідно здійснити суцільне повторне зважування всього поголів'я тварин ферми). Під час аудиту поточних біологічних активів необхідно, перш за все, звернути увагу на правильність їх оцінки. Зокрема, біологічні активи мають бути оцінені за справедливою вартістю, тобто за цінами реалізації на активному ринку, зменшеними на очікувані витрати на місці їх продажу. Аудитор повинен визначити порядок встановлення справедливої вартості, з'ясувати, чи створена з цією метою спеціальна комісія. Аудит даного об'єкта передбачає також перегляд правильності формування доходів і витрат від первісного визнання сільськогосподарської продукції і додаткових біологічних активів.

Крім того, аудитор має встановити своєчасність і правильність документального оформлення операцій щодо руху поточних біологічних активів, забезпечення збереження тієї чи іншої групи активів, правильність відображення операцій з ними у бухгалтерському обліку і фінансовій звітності.

Під час проведення аудиту на даній ділянці необхідно враховувати зміни, які постійно відбуваються в господарстві і пов'язані із формуванням статево-вікових груп тварин. Тому надзвичайно важливим моментом є з'ясування своєчасності і правильності оформлення документів щодо переведення тварин з однієї облікової групи в іншу. Здійснюють це шляхом звірки записів в актах на переведення тварин з групи в групу з нормативними строками переводу за окремими їх видами й групами.

Крім того, у процесі аудиту важливо з'ясувати правильність відображення в обліку та звітності тварин за окремими виробничими й статево-віковими групами. З цією метою звіряють фактичні дані Інвентаризаційних описів з показниками актів на переведення тварин, книги обліку руху тварин та птиці на фермі, звітів про рух худоби й птиці на фермі, товарно-транспортних накладних, відомостей витрат кормів, розрахунку оплати праці працівників тваринництва.

Важливим напрямом перевірки є виявлення фактів падежу та вимушеного забою тварин. Метою перевірки є встановлення достовірності даних про падіж за джерелами інформації за допомогою зустрічної перевірки даних актів на вибуття тварин з даними Книги обліку руху худоби й птиці, звітами про рух худоби та птиці на фермі, регістрами аналітичного обліку, формою статистичної звітності № 24, а також із журналами для реєстрації хворих тварин (ф. № 1 -вет.), ветеринарною звітністю, протоколами або актами розтину трупів). Порівнянням живої маси за актом (ф. № 100) з відомістю останнього зважування встановлюють факти заниження падежу, особливо коли він стався з вини матеріально відповідальної особи, яка повинна відшкодувати матеріальний збиток. А також особливо уважно слід вивчати факти фіктивної реалізації або забою тварин з метою приховування їх падежу.

Заключним етапом перевірки падежу тварин є визначення загальної кількості падежу та суми збитків, причин, за яких це сталося, винних у цьому осіб, розмірів відшкодування ними матеріального збитку та повноти страхових відшкодувань за стихійного лиха й інфекційних захворювань.

Необхідно перевірити випадки розкрадання й зникнення тварин, встановити наявність актів на виявлені нестачі, уточнити дату складання актів, склад комісії, достовірність підписів, відповідність даних первинних документів звітам про рух тварин та птиці на фермі, встановити відповідність між звітами за суміжні періоди, отримати пояснення у відповідальних осіб.

Аудитор має встановити дотримання порядку обліку витрат на вирощування, відгодівлю тварин та їх забій на підприємстві відповідно до вимог П (С)БО 16 "Витрати", 30 "Біологічні активи".

Типовими порушеннями, що можуть бути виявлені під час аудиту поточних біологічних активів тваринництва є:

- невірна оцінка біологічних активів, одержаних в результаті біологічних перетворень;

- недотримання порядку розрахунку справедливих цін;

- невірне визначення доходів (витрат) від первісного визнання

біологічних активів; - порушення строків оприбуткування тварин;

- неповне оприбуткування поточних біологічних активів;

У приховування падежу та недооприбуткування приплоду тварин;

- невірне відображення в обліку та звітності тварин за окремими виробничими й статево-віковими групами;

- порушення вимог до утримання тварин;

- невідповідність даних синтетичного і аналітичного обліку поточних біологічних активів;

- порушення строків проведення інвентаризації поточних біологічних активів тощо.