1. Сутність аудиторського висновку та звіту
Відповідно до Закону України "Про аудиторську діяльність" та Міжнародних стандартів аудиту на заключному етапі аудиту аудитор повинен скласти аудиторський звіт про результати аудиторської перевірки або аудиторський висновок.
Аудиторський звіт - це документальне відображення аудитором виявлених порушень, помилок та відхилень при здійсненні господарської діяльності, веденні обліку та складанні звітності, а також проведена аудитором оцінка стану бухгалтерського обліку та достовірності звітності на певну дату. Інформація, що наводиться в аудиторському звіті, має бути більш детальною, надійною і компетентною, а також незалежною, об'єктивною і правдивою. Аудиторський звіт складається в довільній формі, не є офіційним документом і призначений для замовника, а його зміст може бути оприлюднено лише за бажанням клієнта.
Чинне законодавство вимагає складання аудиторського висновку при здісненні аудиту фінансової звітності (ст. 7 Закону України "Про аудиторську діяльність").
Складання аудиторського висновку є одним із найвідповідальніших моментів аудиту, оскільки підбиваються підсумки виконаних аудиторських процедур, узагальнюються виявлені помилки, визначається їх сукупний вплив на фінансову звітність і висловлюється думка аудитора щодо її достовірності, повноти, відповідності чинному законодавству.
Аудиторський висновок - це офіційний документ, засвідчений підписом та печаткою аудитора (аудиторської фірми), який складається в установленому порядку за наслідками проведеного аудиту і містить у собі висновки стосовно повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності.
При формуванні аудиторського висновку слід керуватись вимогами таких нормативних документів:
Закон України "Про аудиторську діяльність"; У Міжнародний стандарт аудиту 700 "Аудиторський висновок про фінансову звітність" (основні елементи аудиторського висновку, види і форми аудиторських висновків); У Міжнародний стандарт аудиту 720 "Інша інформація в документах, що містять перевірені фінансові звіти" (доступ до іншої інформації, її вивчення; суттєві невідповідності і перекручення);
Міжнародний стандарт аудиту 800 "Аудиторський висновок при виконанні завдань аудиту спеціального призначення" (аудиторські висновки за результатами тематичного аудиту; аудиторський висновок про фінансову звітність підприємства, складену згідно з іншими принципами обліку; висновок про окремі частини звітності тощо);
Міжнародний стандарт аудиту 810 "Перевірка прогнозної фінансової інформації" (ступінь впевненості аудитора стосовно перспективної фінансової інформації; висновок за результатами перевірки перспективної фінансової інформації):
Вимоги до аудиторського висновку, затверджені рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку (ДКЦПФР) від 25.01.2001 р.
2. Основні елементи аудиторського висновку і звіту
Аудиторський звіт не є офіційним документом, а тому чітких вимог до його форми не існує. Але у будь-якому випадку аудиторський звіт повинен складатися з трьох частин: загальної, аналітичної та заключної.
Загальна частина аудиторського звіту повинна містити таку інформацію: назву документа і назву клієнта; місце і дату складання; назву аудиторської фірми, її адресу; номер реєстраційного свідоцтва; номер поточного рахунку; прізвище, ім'я та по батькові всіх аудиторів, що брали участь у перевірці; період, за який проводилася аудиторська перевірка; склад, перелік документів, які підлягали перевірці; посилання на норми міжнародних стандартів аудиту та інших нормативних документів, які були використані під час аудиту.
Аналітична частина висвітлює сам хід аудиторської перевірки. В цій частині має бути детально описано: що було об'єктом перевірки, які інформаційні джерела досліджувалися, які методичні прийоми і процедури аудиту при цьому було застосовано, які докази зібрано, які виявлено помилки і порушення, їх причини і наслідки тощо.
У заключній частині на підставі проведених робіт має бути чітко сформульовано висновок аудитора про перевірені ним об'єкти аудиту.
Аудиторський звіт адресується замовнику із зазначенням дати складання, підписується керівником аудиторської фірми (або особою, уповноваженою керівником) та аудитором, що проводив перевірку, і завіряється печаткою аудиторської фірми. Кожна сторінка аудиторського звіту повинна бути підписана аудитором, який здійснював перевірку, і завірена його особистою печаткою.
Зміст аудиторського висновку залежить від конкретних обставин та результатів перевірки. Структура аудиторського звіту регламентована нормами міжнародних стандартів аудиту та законодавством України, відповідно до яких в ньому обов'язково мають бути такі розділи:
1) заголовок;
2) розділ, в якому йдеться про замовника аудиторської перевірки;
3) вступ;
4) масштаб перевірки;
5) зміст виконаної роботи;
6) висновок аудитора стосовно питання, яке перевіряється;
7) дата аудиторського висновку;
8) адреса аудиторської фірми;
9) підпис під аудиторським висновком.
У заголовку аудиторського висновку обов'язковим має бути запис про здійснення аудиту незалежними аудиторами (аудитором), вказано назву аудиторської фірми чи прізвище аудитора, який здійснював аудит. Це є свідченням того, що під час аудиту принцип незалежності перевірки порушено не було. При порушенні даної умови аудитор не має права робити висновок про перевірений об'єкт, а зібрана інформація не вважається достатньою та доказовою.
Конкретизується адресат аудиторського висновку (рада директорів, акціонери акціонерного товариства тощо). Аудиторський висновок має бути належним чином адресований згідно з умовами договору на проведення аудиту. Після цього вказується замовник аудиту, тобто його назва, юридична адреса, код за ЄДРПОУ тощо.
У вступі аудиторського висновку обов'язково вказують інформацію про склад фінансової звітності, що підлягала аудиту, дату її складання, межі відповідальності керівництва підприємства, яке перевірялось, за правильність складання звітності, аудитора—за обґрунтованість аудиторського висновку.
Наприклад: "Згідно з договором № 12 від 25 січня 2010року аудиторська фірма "Аудит-Ком" провела аудит ф.М1 "Баланс" АТЗТ "АгроІнТов" станом на 31 грудня2009року, ф. 2 "Звіт про фінансові результати", ф. З "Звіт про рух громових коштів99, ф. 4 "Звіт про власний капітал99. Відповідальність за складання вищеназваної фінансової звітності несе керівництво Товариства. Нашим обов9язком є висловлення висновку стосовно цієї фінансової звітності на підставі проведеного аудиту".
У розділі Масштаб перевірки надають інформацію про вимоги нормативів законодавства України та міжнародних стандартів аудиту, які було враховано під час проведення аудиту. Також роблять зауваження щодо планування аудиту та безпосередньо перевірки, місця в них оцінки помилок у системах обліку, їх суттєвого впливу на фінансову звітність. Вказують на обсяги перевіреної інформації. Аудиторський висновок повинен містити інформацію про те, що аудитор виконав усі необхідні процедури, а аудиторську перевірку було сплановано і проведено з метою забезпечення достатньої впевненості про те, що фінансова звітність не містить суттєвих викривлень.
Описуючи зміст виконаної роботи, указують напрями перевірки, які були виконані аудитором, а саме:
- визначення відповідності фінансової звітності основним принципам обліку;
- аналіз аудиторських доказів, які дають змогу підтвердити зазначені у звітності суми і показники та пояснення до них;
- оцінка надійності системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, можливості виникнення помилок та їх суттєвого впливу на звітність;
- здійснення вибіркового контролю.
У кінці даного параграфу аудитор має підтвердити те, що ним зібрано достатньо якісних доказів, які є підставою для висловлення ним об'єктивної думки.
Наприклад: "Нами було проведено перевірку згідно з вимогами Закону України „Про аудиторську діяльність" та Міжнародних стандартів аудиту. Норми цих документів вимагають, щоб планування та проведення аудиту були спрямовані на одержання переконливих тверджень щодо відсутності у фінансовій звітності суттєвих помилок. Під час аудиту зроблено дослідження шляхом тестування доказів на обґрунтування сум та інформації, розкритих у фінансовій звітності, а також оцінку відповідності застосованих принципів обліку нормативним вимогам щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні чинним протягом періоду перевірки. На нашу думку, проведена аудиторська перевірка забезпечує обґрунтовану основу для аудиторського висновку".
У Висновку аудитора про перевірену фінансову звітність оцінюється перевірена фінансова звітність, відповідність її у всіх суттєвих аспектах вимогам до складання звітності та принципам обліку, що діють в Україні. Аудитор чітко формулює свою думку щодо того, чи є фінансова звітність достовірною, повною, об'єктивною за всіма суттєвими аспектами. Якщо користувачі звітності перебувають за межами країни, до якої належить підприємство чи аудиторська фірма, то доцільно конкретно назвати країну, принципи ведення бухгалтерського обліку і підготовки звітності якої було використано.
Дата аудиторського висновку проставляється на день завершення аудиту, коли аудитор зобов'язаний доповісти керівництву підприємства про результати перевірки, а керівництво, у свою чергу, підписує звіти, що додаються до аудиторського висновку. Після цього у висновок не може бути внесено жодних змін, не узгоджених з підприємством.
Перед оприлюдненням звітності можуть бути виявлені події, які існували на дату складання висновку, про які аудитора не було проінформовано і які суттєво впливають на звітність. У такому випадку аудитор може доповнити свій висновок спеціальним додатком. При цьому можливе подвійне датування висновку.
Згідно з п. 26 МСА 700 аудиторський висновок має бути підписаний від імені аудиторської фірми чи аудитора або, у разі необхідності, завірений обома підписами. В Україні, як правило, висновок підписує керівник аудиторської фірми й аудитор із зазначенням номерів їх аудиторських сертифікатів, а також закріплюється печатками аудиторської фірми або особистою печаткою аудитора.
У розділі Адреса аудиторської фірми зазначають адресу фірми, її місцезнаходження (юридичну адресу), а також номер та серію свідоцтва про реєстрацію.
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ