Господарське право України - Несинова С.В. - 28.5. Поняття аудиту. Аудиторська діяльність

Аудит - порівняно новий для нашої країни напрямок економічного аналізу і контролю господарської діяльності. Якщо на Заході цей напрямок відомий уже понад 150 років, то в Україні він почав розвиватися лише з початком економічних перетворень у зв'язку з відмовою від державної монополії на ведення господарства.

Контроль за фінансово-господарською діяльністю підприємств і організацій, ревізії цієї діяльності здійснювалися і раніше, здійснюються вони і тепер.

Так, відповідно до ст. 2 Закону України від 26 січня 1993 р. "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" головним завданням державної контрольно-ревізійної служби є здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяття зобов'язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності в міністерствах та інших органах виконавчої влади, в державних фондах, у бюджетних установах і в суб'єктів господарювання державного сектора економіки, а також на підприємствах і в організаціях, які отримують (отримували в періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів та державних фондів або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (підконтрольні установи), виконанням місцевих бюджетів, розроблення пропозицій щодо усунення виявлених недоліків і порушень та запобігання їм у подальшому.

Державний фінансовий контроль реалізується державною контрольно-ревізійною службою через проведення державного фінансового аудиту та інспектування.

Державний фінансовий аудит є різновидом державного фінансового контролю і полягає у перевірці та аналізі фактичного стану справ щодо законного та ефективного використання державних чи комунальних коштів і майна, інших активів держави, правильності ведення бухгалтерського обліку і достовірності фінансової звітності, функціонування системи внутрішнього контролю. Результати державного фінансового аудиту та їх оцінка викладаються у звіті.

Інспектування здійснюється у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.

Порядок проведення державною контрольно-ревізійною службою державного фінансового аудиту та інспектування встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Державний фінансовий аудит проводиться також Рахунковою палатою у порядку та у спосіб, що визначені законом. Державний контроль здійснюється у формі ревізій і перевірок.

Ревізія - це метод документального контролю за фінансово-господарською діяльністю підприємства, установи, організації, дотриманням законодавства з фінансових питань, достовірністю обліку і звітності, спосіб документального викриття недостач, розтрат, привласнень та крадіжок коштів і матеріальних цінностей, попередження фінансових зловживань. За наслідками ревізії складається акт.

Перевірка - це обстеження і вивчення окремих ділянок фінансово-господарської діяльності підприємства, установи, організації або їх підрозділів. Наслідки перевірки оформляються довідкою або доповідною запискою. Ревізія і аудит, хоч і близькі за змістом багатьох операцій поняття, проте це різні види діяльності.

Аудитор в англосаксонських країнах - ревізор, який контролює фінансово-господарську діяльність компанії, в США - посадова особа штату чи незалежної громадської організації, яка здійснює нагляд за раціональним використанням ресурсів.

Поняття аудиту ширше від понять ревізії і контролю, оскільки охоплює не лише перевірку достовірності фінансових показників, але і розробку пропозицій щодо поліпшення господарської діяльності з метою раціоналізації видатків і оптимізації прибутків на законних підставах. Тому аудит можна розглядати як своєрідну експертизу бізнесу.

Згідно з ч. 1 ст. 362 ГК аудиторською діяльністю визнається діяльність громадян та організацій, предметом якої є здійснення аудиту, організаційне і методичне забезпечення аудиту та надання інших аудиторських послуг.

Аудиторська діяльність у сфері фінансового контролю регулюється Законом України від 22 квітня 1993 р. "Про аудиторську діяльність", іншими законодавчими і нормативними актами України. У випадках, якщо міжнародним договором, в якому бере участь Україна, встановлено інші правила, ніж ті, що містить зазначений Закон, то застосовуються правила міжнародного договору.

Особливості проведення інших видів аудиторської діяльності регулюються спеціальним законодавством.

Відповідно до визначення, вміщеного в ст. 3 Закону, аудиторська діяльність включає в себе організаційне і методичне забезпечення аудиту, практичне виконання аудиторських перевірок (аудит) та надання інших аудиторських послуг.

З наведеного визначення випливає, що змістом аудиторської діяльності є:

- організаційне забезпечення аудиту;

- методичне забезпечення аудиту;

- власне аудит, який включає в себе практичне виконання аудиторських перевірок;

- надання інших аудиторських послуг.

Закон "Про аудиторську діяльність" не розкриває змісту організаційного та методичного забезпечення аудиту. До організаційного забезпечення аудиту можна віднести:

- легалізацію аудиторської фірми (аудитора) шляхом державної реєстрації;

- сертифікацію аудиторів;

- ведення Реєстру аудиторських фірм та аудиторів, які одноособово надають аудиторські послуги.

Методичне забезпечення аудиту включає в себе:

- розроблення і затвердження програми підготовки аудиторів;

- затвердження норм і стандартів аудиту. Аудиторську діяльність можна розглядати як один із видів господарської (підприємницької) діяльності (хоч на відміну від, наприклад, російського законодавства, про це в Законі "Про аудиторську діяльність" прямо не зазначається). Проте такий висновок можна зробити зі змісту ч. 3 ст. 3 Закону, в якому йдеться про те, що прибуток (доход) від аудиторської діяльності оподатковується згідно з чинним законодавством.

Безумовно, аудиторська діяльність є безпосередньою, самостійною, систематичною на власний ризик діяльністю з надання послуг з метою отримання прибутку, яка здійснюється фізичними та юридичними особами. Проте Закон "Про аудиторську діяльність" знову ж таки не вимагає, щоб ці особи були зареєстровані як суб'єкти господарювання у порядку, встановленому законодавством.

Вважаємо, що з метою уникнення різного тлумачення положень Закону "Про аудиторську діяльність", а відтак конфліктів з цього приводу, у вищеназваному законі варто було б прямо зазначити, що аудиторська діяльність є підприємницькою діяльністю (підприємництвом).

Згідно з ч. 2 ст. 362 ГК аудиторська діяльність регулюється Господарським кодексом, законом про аудиторську діяльність та іншими прийнятими відповідно до них нормативно-правовими актами. Основним нормативно-правовим актом законодавства про аудиторську діяльність є Закон України від 22 квітня 1993 р. "Про аудиторську діяльність". Його положення діють на території України і поширюються на усі господарюючі суб'єкти незалежно від форм власності та видів діяльності. Дія цього Закону не поширюється на аудиторську діяльність державних органів, їх підрозділів та посадових осіб, уповноважених законами України на здійснення державного фінансового контролю.

Важливе значення для правового регулювання здійснення аудиту мають положення Закону України від 16 липня 1999 р. "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. Більш детально ці питання врегульовані Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, затвердженими Міністерством фінансів України.

Значна кількість нормативно-правових актів прийнята Аудиторською палатою України. Серед них можна назвати Положення про сертифікацію аудиторів від 19 листопада 2002 р., Положення про Реєстр суб'єктів аудиторської діяльності від 31 жовтня 2000 р.( в ред. від 25 листопада 2004 р.), Типове положення про регіональне відділення Аудиторської палати України від 27 січня 2005 р. тощо.

Проведення аудиту окремих суб'єктів господарювання здійснюється з урахуванням положень, що містяться у так званих відомчих нормативних актах, прийнятих Державною комісією з цінних паперів і фондового ринку, Фондом Державного майна, Національним банком України, Державною податковою адміністрацією України.