Управлінський облік - Карпенко О.В. - 10.6. Управління за відхиленнями

Гнучкий бюджет - це бюджет, підготовлений для декількох можливих обсягів діяльності в межах релевантного діапазону. Гнучкий бюджет витрат ґрунтується на формулі,

(Змінні бюджетні витрати на одиницю х Фактичний обсяг виробництва або реалізації) + Загальні постійні витрати.

Гнучкий бюджет реалізації (продажу) розраховують залежно від тієї ціни, що використовується:

бюджетна ціна за одиницю х фактичний обсяг продажу або

фактична ціна за одиницю х фактичний обсяг продажу.

Використання гнучкого бюджету дозволяє розподілити загальне відхилення на 1) відхилення від гнучкого бюджету (різниця між фактичними результатами діяльності і показниками гнучкого бюджету); 2) відхилення в наслідок обсягу діяльності (між показниками гнучкого і статичного бюджету). Ці відхилення дозволяють оцінити діяльність з точки зору ефективності і результативності. Ви повинні зрозуміти як розщеплюється загальне відхилення прибутку від статичного бюджету.

Ефективність характеризує взаємозв'язок між витраченими ресурсами і досягнутими результатами, а результативність -є мірою досягнення поставленої мети. Відхилення від гнучкого бюджету відображають ефективність діяльності, а відхилення за рахунок обсягу продажу - її результативність.

Детальний аналіз відхилень від гнучкого бюджету передбачає визначення відхилень та їх чинників за кожною статтею змінних і постійних витрат.

Існує альтернативний підхід до аналізу відхилень. При ньому враховують, що відхилення від гнучкого бюджету відбуваються лише за рахунок витрат, а відхилення за рахунок продажу поділяються на відхилення за рахунок ціни та відхилення за рахунок обсягу продажу.

Методика обчислення залежить від системи калькулювання витрат на підприємстві. За умови застосування калькулювання змінних витрат розрахунок базується на показнику маржинального доходу, а за умови застосування повних витрат - на показнику прибутку.

10.6. Управління за відхиленнями

Завданням бюджетного контролю є привернення уваги менеджерів до суттєвих відхилень і здійснення управління за відхиленнями - принцип управління, за яким менеджер зосереджує увагу на значних відхиленнях від плану і не звертає увагу на показники, які виконуються задовільно. Складовою мистецтва управління є вирішення питання про те, які відхилення є суттєвими і потребують уваги. При цьому беруть до уваги розмір відхилення, їх повторюваність, контрольованість, вартість і корисність відхилення, позитивні відхилення. Бюджетування дозволяє реалізувати дві важливі та взаємопов'язані функції: планування та контроль. Вище ми довели, що бюджетне планування передбачає необхідність і робить можливим послідуючий контроль, що ґрунтується на аналізі відхилень.

Із завершенням планового періоду формуються Звіти про діяльність підприємства (Звіт про виконання..., Звіт про показники функціонування... тощо), на основі яких порівнюються бюджетні (еталонні) та фактичні показники для своєчасного виявлення відхилень і відповідного реагування на них. З цією метою здійснюється бюджетний контроль, основним завданням якого є зосередження уваги вищого керівництва саме на значних відхиленнях, які вимагають детального аналізу, що дає змогу здійснювати управління за відхиленнями. Управління за відхиленнями передбачає реакцію менеджерів на відхилення, які є суттєвими. Суттєвість може визначатися їх абсолютною величиною в грошовому виразі (наприклад, несуттєвими вважають всі відхилення в розмірі 500 грн) або у відсотках до показників, розрахованих у бюджеті (наприклад, відхиленні в межах 4 % від бюджетного значення). З наведених прикладів свідчить, що аналітики повинні детально проаналізувати причини виникнення відхилень, які перевищують 500 грн або 4 % бюджетного значення. Але абсолютна величина досить часто не відображає фактичної суттєвості відхилень, наприклад, якщо два підрозділи мали різні за розміром бюджетні витрати, а відхилення від бюджету показує однакову величину. Найоб'єктивнішими методами визначення суттєвості відхилень є статистичні. Наприклад, якщо для прямих матеріалів характерним є нормальний розподіл і величина нормативних витрат визначається математичним очікуванням (середнім значенням цього розподілу), межі контролю можна встановити статистичним способом. Виходячи з припущення про нормальний розподіл, можна очікувати, що приблизно у 95% випадків для випуску продукції буде необхідно прямих матеріальних витрат в межах нормативу ±2о (а - середньоквадратичне відхилення від середньої величини), а в 99% - норматив ±30. Тобто у 95% випадків фактичне використання матеріалів буде в межах ±2 стандартних відхилення від величини нормативу, а в 99% відхилення не буде перевищувати За.

Межі контролю можна задавати очікуваним рівнем статистичної значимості (±1а або ±2а від середнього). Якщо використання матеріалів по абсолютній величині відрізняється від найвищої та найнижчої межі, то ситуація потребує поглибленого вивчення. Якщо більше ніж у 5 випадках витрачання матеріалів знаходилося поза межами довірчого інтервалу, то це означає, що або існує проблема щодо використання матеріалів, або необхідно переглянути нормативи. На практиці цей метод використовується нечасто.

Розрізняють два види контролю за відхиленнями (рис. 10.7).

Рис. 10.7. Види контролю за відхиленнями

Бюджетний контроль та управління за відхиленнями здійснюють за допомогою Звітів про виконання бюджету, макети яких розробляються бухгалтером аналітиком та відповідними менеджерами. Звіт про виконання бюджету є результатом процедури управлінського обліку, в ході якої фактичні показники порівнюються із запланованими величинами з метою прийняття необхідних заходів. Нижче наведено деякі можливі варіанти макетів.

Альтернативним методом управління є управління з прогнозуванням відповідних відхилень. Саме під час підготовки відповідних бюджетів може виявитися, що, якщо рухатися від першого варіанту, то на певному етапі бюджетного періоду залишок грошових коштів дорівнюватиме нулю.

Управління з прогнозуванням має певні переваги перед управлінням за відхиленнями, оскільки всі заходи впливу на відхилення застосовуються завчасно.

Відхилення це розбіжності між бюджетними та фактичними показниками, з одного боку, а з іншого - це ефект певного фактора на прибуток. Відхилення від бюджету можуть бути сприятливими (позитивними), або несприятливими (негативними). Сприятливим є відхилення, ефект від якого характеризується збільшенням прибутку у порівнянні зі встановленим бюджетом.

Рис. 10.8. Алгоритм порівняння фактичних та бюджетних показників

Термінологічний словник

Бюджет - план майбутніх операцій, що виражені у кількісних (здебільшого грошовому) вимірах.

Бюджет грошових коштів - плановий документ, який відображає майбутні виплати та надходження коштів.

Бюджет використання матеріалів - плановий документ, який визначає кількість і номенклатуру матеріалів, необхідних для виконання виробничої програми бюджетного періоду.

Бюджет виробництва - виробнича програма, яка визначає заплановані номенклатуру і обсяг виробництва продукції у бюджетному періоді.

Бюджет виробничих накладних витрат - плановий документ, який відображає накладні витрати, пов'язані з виробництвом продукції (послуг) у бюджетному періоді.

Бюджет витрат на збут - плановий документ, у якому наведено постійні та змінні витрати, пов'язані зі збутом продукції у бюджетному періоді.

Бюджет загальногосподарських витрат - плановий документ, який відображає очікувані витрати на управління та обслуговування підприємства загалом.

Бюджет придбання матеріалів - плановий документ, який містить розрахунок кількості матеріалів, що їх необхідно придбати в бюджетному періоді.

Бюджет продажу - операційний бюджет, який містить інформацію про запланований обсяг продажу, ціну та очікуваний доход від реалізації кожного виду продукції (товарів, послуг).

Бюджет прямих витрат на оплату праці - плановий документ, у якому відображено витрати на оплату праці, необхідні для виробництва товарів або послуг у бюджетному періоді.

Бюджет собівартості виготовленої продукції - плановий документ, у якому наведено розрахунок собівартості продукції, що її передбачається виготовити у бюджетному періоді.

Бюджет собівартості реалізованої продукції - плановий документ, котрий містить розрахунок собівартості продукції, яку буде реалізовано в бюджетному періоді.

Бюджетний баланс - проформа фінансової звітності, котра містить інформацію про майбутній фінансовий стан підприємства, який очікується в результаті запланованих операцій.

Бюджетний звіт про прибуток - проформа фінансової звітності, складена до початку звітного періоду, яка відображає фінансовий результат діяльності що передбачається.

Бюджетний комітет - робочий орган, який забезпечує розробку і погодження бюджетів.

Бюджетний, контроль - процес зіставлення фактичних результатів з бюджетними, аналізу відхилень та внесення необхідних корективів

Бюджетний період - період, для якого підготовлено й використовується бюджет.

Бюджетний центр - підрозділ підприємства, для якого може бути складений окремий бюджет і здійснений контроль його виконання.

Бюджетування - процес планування майбутніх операцій фірми та оформлення його результатів у вигляді системи бюджетів.

Бюджетування "з нуля" - метод бюджетування, при якому менеджери щоразу повинні обґрунтовувати заплановані витрати так, ніби діяльність здійснюється вперше.

Бюджетування через прирощення - складання бюджетів на підставі фактичних результатів, досягнутих у попередньому періоді.