Фінанси - Юрій С.І., Федосов В.М. - Розділ 5.ПОДАТКИ. ПОДАТКОВА СИСТЕМА

5.1. Сутність, необхідність та види податків

Податки — дуже складна фінансова категорія, яка здійснює вплив на всі економічні явища та процеси. Це обов'язковий елемент економічної системи будь-якої держави незалежно від моделі економічного розвитку та політичних сил при владі. Відсутність податків паралізує фінансову систему держави в цілому, робить її недієздатною і, в кінцевому підсумку, позбавленою будь-якого сенсу.

Історія цивілізації свідчить, що в різні періоди розвитку суспільства вводились різноманітні податки — на землю, майно, доходи, цінні папери, спадщину та дарування, додану вартість, заробітну плату, акцизи, збори й відрахування на автомобілі, коней, собак, продуктивну худобу та птицю, бджіл, подушні податки і податки на неодружених чоловіків, податки на бороду, вікна, двері таін.

На різних етапах історичного розвитку податки відповідали особливостям самого історичного періоду, зокрема: способу виробництва, формам оподаткування, видам джерел доходів, напрямам витрат тощо.

Головними передумовами виникнення податків вважається перехід від натурального господарства до грошового та виникнення держави.

На найдавніших етапах державної організації початковою формою оподаткування можна вважати жертвоприношення, яке не було основане лише на добровільних засадах. Жертвоприношення було неписаним законом і, таким чином, ставало примусовою виплатою чи збором.

Найдавнішим джерелом державних доходів були домени, або державне майно, землі, ліси, які спочатку належали до власності монарха, доходи якого слугували одночасно й доходами держави. Це були приватноправові, а не публічно-правові доходи. Іншим джерелом державних доходів виступали регалії — дохідні прерогативи казни, певні галузі виробництва, види діяльності, що приймались у виключне користування казни і виключалися з суспільного обороту, зі сфери діяльності населення. Основні види регалій:

— "безхазяйна регалія" — все, що не мало хазяїна, оголошувалось таким, що належить казні. Це природні явища, як, наприклад, вітер, вода, надра, що тягло за собою встановлення державної монополії на вітряні млини;

— митна регалія, яка реалізовувалася шляхом встановлення зборів за право проїзду територією і стала прообразом митних платежів;

— судова регалія — здійснення правосуддя тільки державою (судові штрафи, мито, доходи від конфіскацій);

— монетарна регалія — право карбувати монету. Регалії були перехідним етапом до податків.

З розвитком держави виникла "світська" десятина, яка утримувалась на користь впливових князів разом із десятиною церковною. Така практика існувала в різних країнах протягом багатьох століть: від Стародавнього Єгипту до середньовічної Європи. Так, у Стародавній Греції в VI—VII ст. до н. е. представники знаті ввели податки на доходи у розмірі однієї десятої чи однієї двадцятої частини доходів. Це давало можливість концентрувати і витрачати кошти на утримання найманих армій, побудову, храмів, водопроводів, доріг, укріплень навколо міст-держав, влаштування святкувань, роздавання продуктів і грошей біднякам і на інші суспільні цілі.

Фінансова система Київської Русі почала формуватися після об'єднання Давньоруської держави в кінці IX ст. Основним джерелом доходів княжої казни була данина, по суті, спочатку нерегулярний, а потім все більш систематичний прямий податок. Князь Олег після свого утвердження в Києві зайнявся встановленням данини з підвласних племен. Данина утримувалась двома способами: "повозом", коли вона привозилась у Київ, і "полюддям", коли князі чи княжі дружини самі їздили за даниною.

Щодо непрямого оподаткування, то воно існувало у формі торгових і судових мит. Мито "мит" утримувалось за провезений товарів через гірські застави, мито "перевезення" — за переправу через річку, "гостьове" — за право мати склади, "торговельне" — за право влаштовувати ринки. Мита "вага" і "міра" встановлювались відповідно за зважування і вимірювання товарів, що було в ті часи досить складною справою. Судове мито "віра" утримувалось за вбивство, а "продаж" — за інші злочини. Судові мита становили зазвичай від 5 до 80 гривень.

Стійкої системи управління державними фінансами на руських землях не існувало довго. Більшість прямих податків збирав у Росії Приказ великого приходу, одночасно з яким обкладанням населення займались і територіальні прикази. Отже фінансова система Росії в XV—XVII ст. була надто складною і заплутаною.

Дещо упорядкувалась вона в час царювання Олексія Михайловича, який у 1655 р. створив Рахунковий приказ. Перевірка фінансової діяльності приказів, аналіз прихідних і розхідних книг дали змогу досить точно визначити бюджет держави.

Протягом XIX ст. основним джерелом доходів залишались державні прямі і непрямі податки, основним прямим податком була подушна подать; кількість платників визначалась згідно з контрольними переписами.

Починаючи з 1863 р. з міщан замість подушної податі став утримуватись податок з міських будівель. Скасування подушної податі почалось у 1882 р. Друге місце серед прямих податків займав оброк — плата казенних селян за користування землею. Ставка оброку диференціювалась за класами губерній.

Купецтво платило гільдійську подать — процентний збір з об'явленого капіталу, введений ще Катериною II у 1775 р. для купців І, II і III гільдій замість подушної податі. Розмір капіталу записувався "по совісті кожного". Крім того, діяла патентна система обкладання торгівлі і промисловості, були введені білети на лавки, тобто плата за кожен торговельний заклад.

Поряд з основними ставками за прямими податками вводились надбавки цільового призначення — на будівництво великих державних доріг, влаштування водних сполучень, тимчасові на прискорення виплати державних боргів та ін. Крім державних прямих податків, функціонували земські (місцеві) збори. Земським закладам надавалось право визначати збори з землі, фабрик, заводів, торговельних закладів.

Серед непрямих податків у XIX ст. високі доходи Російській державі давали акцизи на тютюн, цукор, гас, сіль, сірники, пресовані дріжджі, освітлювальні і нафтові масла та інші товари. Значними були надходження від виробництва і торгівлі алкогольними напоями. Система акцизів, як і митні збори, мала не тільки фіскальний характер, а й забезпечувала державну підтримку вітчизняних підприємців, захищала їх у конкурентній боротьбі з іноземцями.

Як свідчить історія, зростання податків у багатьох країнах значною мірою зумовлено затратами на мілітаризацію економіки. З'являлись нові державні витрати на охорону навколишнього середовища, подолання економічної відсталості окремих районів, надання субсидій і кредитів країнам, що розвиваються.

Великі витрати викликали необхідність збільшення податків — головного фінансового методу мобілізації ресурсів у державний і місцеві бюджети. Податки перетворились у важливий інструмент перерозподілу національного доходу.

Однак незважаючи на підвищення податків, доходів бюджету не вистачало на покриття всіх видатків держави, які постійно зростали. Бюджети капіталістичних країн у післявоєнні роки характеризувалися хронічними дефіцитами, які покривалися державними позиками, що приводило до зростання державного боргу.

Після Другої світової війни різко розширилась сфера фінансових відносин. Значний розвиток отримали місцеві (регіональні) фінанси, позабюджетні спеціальні урядові фонди, фінанси державних підприємств.

У 80-ті роки у провідних країнах світу пройшла переоцінка методів і засобів державного регулювання внаслідок їх недостатньої ефективності. Поширилась і отримала визнання бюджетна концепція, яка ґрунтувалася на тому, що податкові надходження є продуктом двох основних факторів: податкової ставки і податкової бази.

У другій половині 80-х — на початку 90-х років XX ст. провідні країни світу (СІЛА, Велика Британія, Німеччина, Франція, Японія, Швеція) та деякі інші провели податкові реформи, спрямовані на прискорення нагромадження капіталу і стимулювання ділової активності. З цією метою використовувалось зниження ставки податку на прибуток корпорацій.

Початок 90-х років став також періодом відродження і формування податкових систем нових держав, які утворилися на території колишнього СРСР. Вони пішли шляхом ринкових реформ, взявши курс на приватизацію підприємств державного сектору. При цьому практично повністю припинилось управління державним сектором.

В умовах розвитку ринкової економіки податки стають об'єктивним елементом фінансових відносин між державою та юридичними й фізичними особами. Формується завершена модель податкової системи кожної держави. Змінюються не тільки види податків і форми їх справляння, а й саме ставлення до них. За допомогою податків здійснюється перерозподіл валового внутрішнього продукту в територіальному та галузевому аспектах, а також між різними соціальними групами. Цей перерозподіл згладжує вади ринкового саморегулювання, створює додаткові стимули для ділової та інвестиційної активності, мотивації до праці, підтримання рівня зайнятості.

Податок — універсальна вихідна категорія, яка виражає основні суттєві ознаки і властивості фінансів у будь-якій економічній системі ринкового типу.

Економічна теорія характеризує податок як специфічну форму економічних відносин держави з суб'єктами господарювання, різними групами населення і фактично з кожним членом суспільства. Специфіка цих відносин полягає в тому, що держава є визначальною діючою особою, а платник податку — виконавцем вимог держави. Хоча податки та механізм оподаткування будуються на певному фундаменті правових відносин, сторони не скріплюють ці відносини у формі певного договору, контракту. Стягнення податку виступає одностороннім процесом і має безвідплатний та обов'язковий характер для конкретного платника. Податкові відносини мають односторонню спрямованість — від платника до держави. Повернення переплат не можна розглядати як зворотний рух, оскільки воно пов'язане не з сутністю цих відносин, а з конкретним механізмом розрахунків з бюджетом.

Стягнення державою на користь суспільства певної частки вартості ВВП у вигляді обов'язкового внеску становить сутність податку. Економічний зміст податків відображається взаємовідносинами суб'єктів господарювання та громадян, з одного боку, та держави — з іншого, з приводу формування державних фінансів. Незалежно від об'єкта оподаткування загальним джерелом податкових надходжень є ВВП, який формує первинні грошові доходи основних учасників суспільного виробництва і держави як організатора господарської діяльності у національному масштабі.

Однак процес вартісного розподілу валового продукту не обмежується утворенням первинних грошових доходів, а продовжується в розподілі грошових доходів основних учасників суспільного виробництва на користь держави: від працівників — у формі прибуткового податку і внесків у пенсійний фонд, а від суб'єктів господарювання — у формі податку на прибуток та інших податкових платежів і зборів. Тобто засвоїм економічним змістом податки — основний інструмент державного розподілу і перерозподілу доходів та фінансових ресурсів.

Джерелом податків є нова вартість національного доходу. Податки мобілізують значну частину вартості додаткового продукту і частину вартості необхідного продукту, яка призначена на відтворення робочої сили. Державна частка національного доходу перетворюється у фонд грошових коштів держави, який використовується не тільки для досягнення загальнодержавної мети, а й для підтримки приватного сектору. Ця мобілізація національного доходу через податки здійснюється у сфері перерозподілу й обміну. Присвоєння державою частки нової вартості здійснюється на основі не об'єктивно діючих економічних законів, а юридичних законів, шляхом примусу. Держава стає власником частки національного доходу не як учасник процесу виробництва, а як орган, який володіє політичною владою. Суспільний зміст податків дає політичній владі можливість впливу на сферу економічних відносин суспільства.

Отже, виходячи із сутності категорійного поняття, податки — фінансові відносини між державою і платниками податків з приводу примусового відчуження частини знову створеної вартості з метою формування централізованих фондів грошових ресурсів, необхідних для виконання державою її функцій.

Основні характерні особливості податку, порівняно з іншими обов'язковими платежами до бюджету:

— справляння на умовах безповоротності. Повернення податку можливе тільки у разі його переплати або якщо законодавством передбачені пільги щодо цього податку;

— односторонній характер встановлення. Оскільки податок сплачується з метою покриття суспільних потреб, які в основному відокремлені від індивідуальних потреб конкретного платника, то він є індивідуально безповоротний. Сплата податку не породжує зустрічного зобов'язання держави вчиняти будь-які дії на користь конкретного платника;

— сплачується лише до бюджету, а не до іншого грошового централізованого або децентралізованого фонду;

— не має цільового призначення;

— є виключно атрибутом держави і базується на актах вищої юридичної сили.

Таким чином, податки — обов'язкові платежі, які законодавчо встановлюються державою, сплачуються юридичними та фізичними особами в процесі розподілу та перерозподілу частини вартості валового внутрішнього продукту й акумулюються в централізованих грошових фондах для фінансового забезпечення виконання державою покладених на неї функцій.

Відповідно до сутності податків, ця категорія розглядається як не тільки економічна, а й суспільно-соціальна. Процес стягнення податків пов'язаний із соціальним статусом (рівнем добробуту) конкретних платників податків. Через сплату податків реальні доходи понижуються, але при отриманні від держави суспільних благ та трансфертних платежів реальний добробут покращується.

Отже, суспільна ціна податків визначається втратою частини особистого прибутку конкретними платниками, яку через бюджет перерозподіляють між усіма членами суспільства. Тому, використовуючи податки як інструмент врівноваження соціального добробуту, держава має враховувати суспільно-соціальний характер податків та податкових платежів. Цей характер виявляється ггід час обміну податків на суспільні блага і трансфертні платежі.

Таким чином, податки відображають складні економічні відносини і тому мають бути адекватними цим відносинам. У протилежному випадку вони не зможуть повною мірою виконувати покладені на них функції.

Для вивчення природи податку важлива роль відводиться дослідженню конкретних функцій цієї категорії, без визначення яких неможливе розкриття суспільного призначення податків.

Функції податку — вияв сутності податку в дії, спосіб вираження його властивостей.

Виходячи із сутності податку як категорійного поняття та враховуючи, що податки виступають необхідним елементом централізації частини вартості національного продукту в бюджеті для державних суспільних благ і засобом перерозподілу цієї вартості, можна визначити дві функції цієї категорії: фіскальну і розподільно-регулюючу, які мають об'єктивний характер та існують з моменту виникнення податків. Конкретні вияви їх рис пов'язані з умовами суспільного розвитку.

Спочатку податки у всіх державах вводились з метою виконання фіскальної функції, тобто забезпечення держави джерелами грошових коштів для фінансування державних витрат. Пізніше держави більшою або меншою мірою почали використовувати податкові ставки і податкові пільги з метою регулювання соціально-економічних процесів, і податки стали виконувати регулюючу функцію, тобто впливати на відновлення (стимулювати чи стримувати його темпи, збільшувати чи зменшувати нагромадження капіталу і платоспроможний попит населення) і сприяти вирішенню різноманітних соціальних завдань (таких як захист низькооплачуваних осіб, перерозподіл доходів для забезпечення соціально незахищених верств населення, здійснення ефективної демографічної політики).

Зміст фіскальної функції полягає в тому, що за допомогою податків формуються фінансові ресурси держави. Фіскальна функція забезпечує об'єктивні умови для утворення матеріальної основи функціонування суспільства. За її допомогою реалізується велика частина суспільного призначення податків, виявляються конкретні форми утворення грошових фондів держави, які забезпечують виконання покладених на неї функцій. Податки виступають основним (найважливішим) джерелом доходів бюджетів різних рівнів. Об'єктивне існування податків як основного джерела доходів передбачає:

— надходження їх рівномірно в календарному розрізі (рівнонапруженість);

— стабільність надходження;

— рівномірне надходження за всіма територіальними рівнями. Розподільно-регулююча функція полягає в тому, що за допомогою податків

відбувається перерозподіл вартості валового внутрішнього продукту між державою та її суб'єктами і через елементи податку (об'єкт, суб'єкт оподаткування, ставка податку, податкові пільги та ін.) держава має змогу регулювати вартісні пропорції такого розподілу. Змінюючи пропорції функціонування ресурсів в економіці, оподаткування суттєво впливає на процес виробництва, нагромадження капіталу, інвестування, платоспроможний попит і пропозицію. Завдяки податкам держава отримує можливість регулювати різні аспекти соціально-економічного життя на макрорівні, впливати на конкретну поведінку платника податків на мікрорівні. Так, маніпулюючи пропорціями та режимами вилучення в суб'єктів господарювання або домогосподарств частки їх доходів, податок може відповідно змінювати напрями їхньої діяльності.

Варто зазначити, що специфічне суспільне призначення податків виражається не в існуванні кожної функції окремо, а лише в їх єдності.

Соціально-економічний характер податку виявляється в одночасному існуванні податку як фіскального інструменту формування дохідної частини бюджету та як інструменту економічного регулювання вартісних пропорцій розподілу ВВП та національного продукту. У цьому і виявляється природа податку.

Труднощі пізнання природи податку пояснюються тим, що податок — одночасно економічне, господарське і політичне явище. Російський економіст М.М. Алексєєнко в XIX ст. визначив цю особливість податку: "З одного боку податок — один із елементів розподілу та перерозподілу. З другого боку, запровадження, справляння та використання податків є однією із функцій держави".

Теоретично економічна природа податку полягає у визначенні призначення податку, об'єкта оподаткування і джерела сплати, а також визначення того впливу, який чинить податок у кінцевому підсумку на суб'єктів оподаткування і на всю економіку як одне ціле. Тому основне завдання пізнання природи податків — прослідкувати еволюцію уявлень про природу податку під впливом учення про державу.

Для пізнання природи податку необхідно чітко визначити основні елементи, які характеризують внутрішній зміст цього категорійного поняття.

До основних елементів податку належать:

1) суб'єкт податку — учасник процесу справляння податку (платник, держава, державні органи);

2) об'єкт оподаткування — явище, предмет чи процес, внаслідок наявності яких сплачується податок;

3) предмет оподаткування — різновид предметів матеріального світу, з якими законодавство позв'язує виникнення податкового обов'язку;

4) ставка податку — законодавчо встановлений розмір податку або збору, виходячи з об'єкта або одиниці оподаткування.

Іншими елементами податку, які конкретизують зміст основних елементів або мають самостійне значення, є:

1) джерело сплати — фонд, явище чи предмет, з якого сплачується податок;

2) база оподаткування — законодавчо закріплена частина доходів чи майна платника податків (за вирахуванням пільг), яка враховується під час розрахунку суми податку. Податкова база — кількісний вимір об'єкта оподаткування;

3) одиниця оподаткування — частина об'єкта оподаткування, стосовно якої відбувається встановлення нормативів і ставок обкладення, тобто та одиниця, яка покладається в основу виміру об'єкта оподаткування. Вона залежить від об'єкта оподаткування, виражається в грошовій або натуральній формі і має переважно розрахунковий характер;

4) податкові пільги — законодавчо встановлені винятки з загальних правил оподаткування, які надають платникові можливість зменшити суму податку (збору), що підлягає сплаті, або звільняють його від виконання окремих обов'язків та правил, пов'язаних з оподаткуванням;

5) порядок сплати податку — методи, строки та засоби сплати податку в державі, які залежать від принципів побудови податкової системи;

6) податковий звіт — документ, що подається до податкової інспекції зі звітними даними про розрахунки з бюджетом;

7) податковий період — строк, протягом якого завершується процес формування податкової бази, остаточно визначається розмір податкового зобов'язання;

8) звітний період — строк складання та надання органу Державної податкової служби податкової звітності.

Таким чином, в елементах податку конкретно виражаються вимоги, що лежать в основі побудови податкової системи держави. Законодавчі акти про кожен податок і збір мають містити вичерпну інформацію, яка б дала змогу конкретно встановити всі елементи податку чи збору.

Для з'ясування місця та ролі кожного податку в суспільному виробництві важливою є класифікація, яка здатна сприяти досконалому відображенню специфічних особливостей окремих груп податків.

Податки можна класифікувати за певними ознаками (рис. 5.1).

Рис. 5.1. Класифікація податків

Основними з них є такі.

1. За економічним змістом об'єкта оподаткування:

— податки на доходи та прибутки — обов'язкові платежі, які справляються з чистого доходу з фізичних і юридичних осіб в момент його отримання. Безпосередніми об'єктами оподаткування є заробітна плата та інші доходи громадян, прибуток чи валовий дохід підприємства;

— податки на споживання — обов'язкові платежі, які справляються в процесі споживання товарів, робіт та послуг, причому їх сплата залежить не від результатів фінансово-господарської діяльності, а від розміру споживання. Вони справляються у вигляді непрямих податків;

— майнові податки — обов'язкові платежі, які справляються внаслідок наявності конкретного виду майна, що знаходиться в приватній, колективній та державних формах власності (податок на нерухоме майно, податок з власників транспортних засобів);

— ресурсні платежі або платежі рентного характеру — обов'язкові збори, які справляються в процесі використання ресурсних платежів, які знаходяться в державній формі власності.

2. За формою оподаткування:

— прямі податки — обов'язкові платежі, які напряму сплачуються платником до бюджету держави залежно від розміру об'єкта оподаткування. Причому сплата такого податку призводить до вартісного зменшення об'єкта оподаткування (податок з прибутку підприємств, податок на доходи фізичних осіб, податок на нерухоме майно, плата за землю, податок з власників транспортних засобів);

— непрямі податки — обов'язкові платежі, які сплачуються платниками опосередковано через цінові механізми, причому сума податку не зменшує об'єкта оподаткування, а збільшує ціну товару (ПДВ, акцизний збір, мито).

3. За рівнем державних структур, що впроваджують податки:

— загальнодержавні податки — обов'язкові платежі, які встановлюються найвищими органами влади в державі і є обов'язковими до сплати за єдиними ставками на всій території України. Ці податки можуть формувати дохідну частину як державного, так і місцевих бюджетів;

— місцеві податки та збори — обов'язкові платежі, які встановлюються місцевими органами влади і є обов'язковими до сплати за встановленими ставками тільки на певній території. Місцеві податки та збори надходять виключно до місцевих бюджетів.

4. За способом встановлення податкових зобов'язань:

— розкладні (розкладкові) податки — обов'язкові платежі, які визначаються як розподілення загальної суми на певну кількість платників (подушні податки). Такі податки широко використовувались на ранній стадії розвитку оподаткування. їх розмір визначали, виходячи з потреби здійснити конкретні витрати: викупити короля з полону, побудувати захисну стіну тощо. Суми витрат розподілялись між платниками — на кожного платника припадала конкретна сума податку. Нині розкладні податки використовуються рідко, в основному в місцевому оподаткуванні;

— окладні (квотарні, пайові, кількісні) податки — обов'язкові платежі, які справляються за певними ставками від чітко визначеного об'єкта оподаткування. На відміну від розкладних, виходять не з потреби покриття витрат, а з можливості платника заплатити податок. Такі податки безпосередньо чи непрямо враховують майновий стан платника податку.

5. За повнотою прав використання податкових надходжень:

— закріплені — обов'язкові платежі, які на тривалий період повністю чи частково закріплені як дохідне джерело конкретного бюджету (бюджетів);

— регулюючі — обов'язкові платежі, які можуть надходити до різних бюджетів.

Таким чином, еволюція податкових відносин відображається в існуванні різноманітних форм і видів податків, які залежать від особливостей побудови і функціонування податкової системи держави.