Аудит - Рядська В.В. - 5.2.2. Формування загальної стратегії аудиту

Після укладення договору на проведення аудиту починається процес безпосереднього планування аудиторської перевірки за укладеним договором. МСА 300 "Планування" (див. Додаток Е.2) визначає, що в основі розробки плану аудиторської перевірки знаходиться документ, який має назву "Загальна стратегія аудиту".

Така загальна стратегія аудиту встановлює обсяг, час та напрямок аудиту та допомагає в розробці більш детального плану аудиту.

Розробка загальної стратегії аудиту включає:

а) визначення характеристик завдання, що встановлюють його обсяг (наприклад, застосована концептуальна основа фінансової звітності, специфічні вимоги галузі до звітності та місцезнаходження підрозділів суб'єкта господарювання;

б) уточнення цілей надання висновку з завдання для планування часу аудиту та характеристики необхідного інформування, наприклад, кінцевих термінів подання проміжної на кінцевої звітності та ключові дати очікуваного інформування управлінського та найвищого управлінського персоналу;

в) розгляд важливих факторів, що визначать головні напрямки зусиль групи з завдання, наприклад, визначення відповідних рівнів суттєвості, попередня ідентифікація зон зі збільшеними ризиками суттєвих викривлень, попередня ідентифікація суттєвих складових та залишків на рахунках, оцінка, чи планує аудитор отримати докази ефективності внутрішнього контролю та ідентифікація останніх подій на суб'єкті господарювання, галузі, фінансовій звітності і т. ін.

Таким чином, в основі загальної стратегії аудиту знаходиться меморандум попереднього планування, який у процесі його подальшого уточнення є своєрідним організаційним каркасом подальшої аудиторської перевірки.

Важливим є те, що загальна стратегія аудиту та план аудиту повинні розроблятися лише після того, як аудитор дослідить та задокументує систему внутрішнього контролю підприємства і дасть оцінку ризику суттєвих викривлень на рівні фінансових звітів і на рівні тверджень за класами операцій, залишками на рахунках та на рівні розкриття інформації.

Знання про підприємства, якими володіє аудитор повинні стати основою для розробки плану аудиторської перевірки. Наприклад, підприємство, з яким укладено договір на проведення аудиту фінансової звітності займається виробництвом та реалізацією продуктів харчування для населення. Виробнича структура такого підприємства містить у своєму складі два основних виробництва, які розташовані на різних територіях (областях) і технологічно не пов'язані одне з одним - виробництво овочевих консервів та виробництво молочної продукції. З метою реалізації продукції власної торговельної марки підприємство має розгалужену мережу магазинів фірмової торгівлі — у десятьох областях. Забезпечення сировиною здійснюється на 76% сільськогосподарським підприємством, яке має статус дочірнього. Фінансова звітність та консолідована фінансова звітність має бути перевірена аудиторами не пізніше 20 березня (за 30 днів до дати проведення загальних зборів акціонерів).

Отже, перед тим як скласти докладний перелік робіт та календарний план їх виконання, аудитор повинен урахувати всі основні фактори, що впливатимуть на реалізацію процедур збору аудиторських доказів.

По-перше, необхідно визначитися необхідною кількістю та рівнем професійного досвіду працівників аудиторської фірми, які будуть безпосередньо проводити перевірку. За необхідності треба продумати доцільність залучення експертів або інших фахівців, що володіють спеціальними знаннями. Наприклад, у даному разі можливо залучити спеціаліста, який має практичний досвід проведення перевірок сільськогосподарських підприємств.

По-друге, необхідно зробити розподіл працівників аудиторської фірми між окремими підрозділами підприємства з визначенням дати здійснення конкретних процедур та необхідного часу.

По-третє, необхідно врахувати можливість координації та контролю за проведенням перевірки з боку головних спеціалістів аудиторської фірми.

Визначення всіх вище перелічених обставин і є процесом формування загальної стратегії аудиту для даного клієнта.

Зрозуміло, що практика розробки загальної стратегії аудиту передбачає значно ширше коло обставин, що можуть впливати на результат кінцевого планування аудиторської перевірки. МСА 300 "Планування" має спеціальний додаток, який містить приклади питань, які розглядає аудитор, розробляючи загальну стратегію виконання завдання з аудиту.

МСА 300 визначає обов'язковість документування загальної стратегії аудиту. Це стосується ключових рішень, необхідних для відповідного планування аудиту. Так, наприклад, можна задокументувати загальну стратегію аудиту у вигляді меморандуму, де описано ключові рішення щодо загального обсягу, часу та проведення аудиту.

У підсумку можна назвати основні питання, які вирішуються шляхом розробки загальної стратегії аудиту. МСА 300 визначає, що процес розробки загальної стратегії аудиту допомагає аудиторові встановити характер, час та обсяг ресурсів, необхідних для виконання завдання за умови завершення аудиторських процедур оцінки ризиків;

а) ресурси для конкретних аспектів аудиту, наприклад, використання більш досвідчених членів групи в зонах з високим ризиком або використання експертів для вирішення складних питань;

б) кількість ресурсів для конкретних зон аудиту, наприклад, кількість членів групи, що будуть наглядати за проведенням інвентаризації на основних складах, обсяг перевірки роботи інших аудиторів, якщо аудитор є аудитором групи, або кількість годин в часовому бюджеті аудиту, які необхідно виділити для зон з високим ризиком;

в) час використання цих ресурсів, наприклад, на дату проміжного аудиту чи на ключові дати зміни періодів;

г) управління, використання і нагляд за цими ресурсами, наприклад, коли очікуються інструктаж та обговорення роботи, як партнер з завдання та менеджер планують проводити перевірки (на об'єкті аудиту чи ні), чи закінчувати перевірки контролем якості виконання завдання.

Після вибору загальної стратегії аудиту аудитор починає розробляти детальний план аудиту, де розглядаються питання, ідентифіковані під час вибору стратегії. При цьому аудитор бере до уваги необхідність досягнення цілей аудиту при ефективному використанні своїх ресурсів. Хоча, як правило, аудитор вибирає загальну стратегію до розробки детального плану аудиту, ці два види планування не є дискретним або послідовним процесом, а тісно пов'язані між собою, оскільки зміни в одному з них викликають відповідні зміни в іншому.