Аудит: організація і методика - Огійчук М.Ф. - 3.24. Інша управлінська інформація

Порівняльні дані за один або кілька попередніх періодів є основою забезпечення користувачів фінансових звітів інформацією, потрібною для визначення тенденцій і змін, які впливають на діяльність суб'єкта господарювання протягом визначеного періоду часу.

Відповідно до концептуальних основ фінансової звітності (явних і неявних), які домінують у певних країнах, можливість порівняння і послідовність є бажаними якостями фінансової інформації. У широкому розумінні, можливість порівняння - це якість, що припускає наявність певних загальних характеристик, тоді як порівняльні дані є зазвичай кількісною оцінкою загальних характеристик. Послідовність - це якість зв'язку між двома показниками бухгалтерського обліку. Послідовність (наприклад, послідовність використання принципів бухгалтерського обліку в різні періоди, тривалість звітних періодів тощо) є обов'язковою умовою для достовірного порівняння.

Є дві широкі концептуальні основи фінансової звітності стосовно порівняльних даних: відповідні числові дані і порівняльні звіти. У межах концептуальної основи числових даних відповідні числові дані за попередній період є невід'ємною частиною фінансових звітів за поточний період, і їх треба читати разом із сумами та іншою інформацією за поточний період. Рівень деталізації, поданий у відповідних підсумках, і розкриття інформації, головним чином, визначаються їх доречністю стосовно даних поточного періоду.

Концептуальна основа порівняння фінансової звітності передбачає, що порівняльні фінансові звіти за попередній період розглядаються як окремі фінансові звіти. Відповідно, рівень інформації, що міститься в таких порівняльних фінансових звітах, включаючи всі суми звітів, розкриття інформації, посилання та інші пояснювальні твердження, залежно від суттєвості, наближається до рівня інформації, поданої у фінансових звітах за поточний період.

Існування відмінностей у концептуальних основах фінансової звітності різних країн призводить до того, що порівняльна фінансова інформація подається в кожній країні по-різному. Наприклад, порівняльними даними у фінансових звітах можуть бути суми, які характеризують фінансовий стан, результати діяльності, грошові потоки, а також відповідне розкриття інформації про суб'єкт господарювання за кілька періодів (залежно від концептуальної основи). Основою та методами подання інформації можуть бути:

o відповідні числові дані, де сума та розкриття іншої інформації за попередній період є частиною фінансової звітності за поточний період. Такі дані призначені для порівняння із сумами та розкриттям іншої інформації за поточний період. Ці числові дані не подаються як повні, самостійні фінансові звіти, але вони є невід'ємною частиною фінансових звітів за поточний період і призначені для порівняння з даними поточного періоду;

o порівняльні фінансові звіти, що містять суми, які включають числові дані та іншу інформацію за попередній період для порівняння з фінансовими звітами поточного періоду, але які не є частиною фінансових звітів поточного періоду. Порівняльні дані подаються згідно з відповідною концептуальною основою фінансової звітності.

Суттєві відмінності аудиторських висновків полягають у тому, що, аудиторський висновок стосується лише фінансових звітів за поточний період щодо відповідних числових даних.

У першу чергу, під час перевірки вже перевірених числових даних аудитор повинен визначити, чи відповідають дані перевірених фінансових звітів концептуальній основі фінансової звітності у всіх суттєвих аспектах.

Також аудитор повинен отримати достовірні та відповідні аудиторські докази того, що відповідні числові дані відповідають вимогам прийнятої концептуальної основи фінансової звітності. Обсяг аудиторських процедур, що застосовуються до відповідних числових даних, значно менший за обсяг аудиторських показників поточного періоду і, як правило, обмежується тим, що аудитор переконується у правильності розкриття і відповідності числових даних. Це зумовлює оцінку аудитора щодо того:

o чи відповідає облікова політика стосовно відповідних числових даних обліковій політиці поточного періоду і чи були здійснені відповідні коригування у розкритті інформації;

o чи узгоджуються відповідні числові дані з сумами чи іншим розкриттям інформації за попередній період;

o чи були здійснені коригування і (або) розкриття інформації. Порівняльні дані можуть бути наведені у вигляді відповідних

числових даних, тоді аудитор повинен надати аудиторський висновок, оскільки аудиторська думка стосується фінансових звітів поточного періоду в цілому, включаючи відповідні числові дані.

Проводячи аудиторську перевірку фінансових звітів за поточний період, аудитор може дізнатися про суттєві викривлення, які впливають на фінансові звіти попереднього періоду і щодо яких було надано немодифікований висновок.

У деяких юрисдикціях новому аудиторові дозволяється зробити посилання у своєму аудиторському висновку за поточний період на аудиторський висновок попереднього аудитора стосовно відповідних числових даних. Якщо аудитор вирішує зробити посилання на висновок іншого аудитора, то у висновку нового аудитора слід зазначити:

o що фінансові звіти за попередній період перевірені іншим аудитором;

o тип висновку, наданого попереднім аудитором; якщо висновок був модифікований, треба вказати причину модифікації;

o дату висновку попереднього аудитора.

Іноді буває, що фінансові звіти за попередній період не перевірялися, тоді новий аудитор повинен зазначити в аудиторському висновку, що відповідні числові дані не перевірені. Однак таке твердження не звільняє аудитора від дотримання вимоги виконати відповідні процедури стосовно залишків на початок поточного періоду. Бажаним є чітке розкриття інформації у фінансових звітах стосовно того, що відповідні показники не перевірені.

Якщо новий аудитор визначає, що відповідні числові дані суттєво викривлені, йому слід звернутися до управлінського персоналу з проханням про перегляд таких даних, а якщо управлінський персонал відмовляється це зробити, відповідним чином модифікувати аудиторський висновок.

Дуже часто порівняльні дані наведено у вигляді порівняльних фінансових звітів, тому аудитор повинен надати висновок, у якому конкретно визначено порівняльні дані, оскільки свою думку стосовно фінансових звітів аудитор висловлює окремо за кожен період.

Оскільки аудиторський висновок щодо порівняльних звітів застосовується до кожного фінансового звіту, то аудитор може висловити умовно-позитивну думку, негативну думку, відмовитися від висловлення думки або включити пояснювальний параграф, який стосуватиметься одного чи кількох фінансових звітів за один або кілька періодів, водночас подаючи окремий висновок щодо інших фінансових звітів.

Якщо у зв'язку з аудиторською перевіркою за поточний період аудитор може змінити свою думку щодо фінансових збігів за попередній період, порівняно з раніше висловленою, то аудитор повинен розкрити суттєві причини іншої думки. Це може відбутися, якщо під час аудиторської перевірки за поточний період аудитор дізнається про обставини або події, що суттєво впливають на фінансові звіти за попередній період.

Іноді буває, що фінансові звіти за попередній період перевіряються іншими аудиторами. У цьому випадку лише за поточний період попередній аудитор може повторно надати аудиторський висновок щодо фінансових звітів за попередній період, при цьому новий аудитор надає висновок лише за поточний період, де вказує, що фінансові звіти за попередній період перевірені іншим аудитором.

Перевіряючи фінансовий звіт за поточний період, новий аудитор за певних незвичайних обставин може дізнатися про суттєве викривлення, яке впливає на фінансові звіти попереднього періоду та щодо яких попередній аудитор надав висновок без модифікації. За цих обставин новий аудитор повинен обговорити питання з управлінським персоналом і, одержавши його дозвіл, звернутися до попереднього аудитора та запропонувати йому надати новий висновок щодо перерахованих фінансових звітів за попередній період. Якщо попередній аудитор погоджується надати новий аудиторський висновок щодо перерахованих фінансових звітів за попередній період, новий аудитор повинен дотримуватися рекомендацій.

Попередній аудитор може не погоджуватися із запропонованим перерахунком або відмовитися подати новий аудиторський висновок щодо фінансових звітів за попередній період. У цьому випадку у вступному параграфі аудиторського висновку новий аудитор може зазначити, що попередній аудиторський висновок щодо фінансових звітів за попередній період було надано до їх перерахунку, Крім того, якщо новий аудитор проводить аудиторську перевірку і виконує процедури, достатні для того, щоб переконатися у відповідності корегувань при повторному складанні, аудитор може включити це у свій висновок.

Коли новий аудитор виявляє, що неперевірені числові дані за попередній період суттєво викривлені, він повинен попросити управлінський персонал про перегляд числових даних за попередній період. Якщо управлінський персонал відмовляється зробити це, аудитор повинен відповідним чином модифікувати аудиторський висновок.

3.24. Інша управлінська інформація

У процесі перевірки аудитор, як правило, ознайомлюється з оприлюдненою інформацією з метою виявлення наявності суттєвих суперечностей з перевіреними фінансовими звітами.

Така розбіжність може виникнути, якщо річні звіти містять додаткову інформацію. Цю додаткову інформацію, яка не належить до фінансової звітності, називають іншою інформацією. Крім того, до іншої інформації можна віднести звіт управлінського персоналу про діяльність суб'єкта господарювання, дані про зайнятість, окремі планові показники, вибіркові квартальні дані та ін. Таким чином, аудитор при укладенні договору може передбачити вивчення іншої інформації та надання її управлінському персоналу. При цьому аудитор у деталях розглядає іншу інформацію, робить висновки та відображає результати аналізу у своїй звітності. Іноді аудитор має зобов'язання надати висновок конкретно щодо іншої інформації. У цьому випадку змінюються його обов'язки, завдання та процедури.

Для того, щоб вивчити іншу інформацію, аудитор зобов'язаний домовитися з управлінським персоналом про доступ до такої інформації. Якщо не було домовленості про те, що перевірка іншої інформації не входить в обсяг аудиторського дослідження, то аудитор, у випадку наявності порушень, пов'язаних з такою інформацією, відповідальності не несе. Проте якщо порушення, пов'язані з такою інформацією, виявлені, то аудитор повинен вирішити питання про внесення поправки у перевірені фінансові звіти. Якщо суб'єкт господарювання відмовляється вносити поправки у звітність, то аудитор має право висловити негативну думку. Іноді замість цього до аудиторської звітності можна скласти окремий параграф про виявлені порушення. При цьому можливо, що знайдені помилки не пов'язані зі складанням фінансового звіту та не можуть впливати у цілому на підсумкові дані роботи підприємства. Тоді аудитор погоджує з управлінським персоналом можливості більш правильного складання аудиторської звітності.

Аудитор повинен розглянути можливість впровадження подальших відповідних заходів, якщо визнано доцільність перегляду іншої інформації, а управлінський персонал відмовляється від перегляду.