Організація і методика аудиту - Кулаковська Л.П. - Умовно-позитивний висновок

Позитивний висновок видається лише тоді, коли аудитор упевнений у тому, що фінансові документи готувалися правильно, на основі принципів обліку і контролю, що вони відповідають встановленим принципам, вимогам та інструкціям і за своїм змістом не суперечать відомим аудитору даним про одиницю, яка перевіряється, що в них відповідним чином розкриті всі питання, які стосуються фінансових документів.

Позитивний висновок надається клієнту тоді, коли, на думку аудитора, виконано такі умови:

♦ аудитор отримав усю інформацію й пояснення, необхідні для цілей аудиту;

♦ надана інформація достатня для відображення реального стану справ на підприємстві;

♦ є адекватні й достовірні дані з усіх суттєвих питань;

♦ фінансова документація підготовлена у відповідності з прийнятою на підприємстві системою бухгалтерського обліку, котра відповідає вимогам українського законодавства;

♦ фінансова звітність складена на основі дійсних облікових даних і не містить суттєвих відхилень;

♦ фінансова звітність складена належним чином за формою, затвердженою у встановленому порядку.

Враховується також стан обліку та фінансової звітності підприємства. У позитивному висновку наводяться стверджувальні вирази, такі як: "задовольняє вимоги", "дає достовірне й реальне уявлення", "достовірно відображає", "знаходиться у відповідності з...", "відповідає".

Аудитори самостійно обирають форму викладення змісту перевірки, проте завершальна частина повинна відповідати вимогам МСА 700.

Позитивний висновок (існує безумовно-позитивна думка)

"...У результаті проведення аудиту встановлено: надана інформація дав реальне й повне уявлення про наявний склад активів та пасивів суб'єкта, що перевіряється. Система бухгалтерського обліку, яка застосовувалася на підприємстві, відповідає законодавчим та нормативним вимогам. Фінансова звітність підготовлена на підставі дійсних даних бухгалтерського обліку і достовірно й повно подає фінансову інформацію про Підприємство станом на 01 січня 200х року згідно з нормативними вимогами про бухгалтерський облік та звітність в Україні".

При нефундаментальній невпевненості видають також позитивний висновок. Його зміст, рекомендований МСА 700, наводиться нижче.

Позитивний висновок

(нефундаментальна невпевненість)

"...У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, які стосуються, наприклад, неучасті аудитора в інвентаризації активів, неможливості підтвердити початкові залишки в балансі з причини того, що аудит проводився іншою аудиторською фірмою, а також із причини обмеженості інформації. Ми не можемо дати висновок про вказані моменти, однак ці обмеження мають незначний вплив на фінансову звітність та на стан справ у цілому.

Ми підтверджуємо те, що, за винятком обмежень, зазначених вище (або "які викладені у додатку № 1 до аудиторського висновку"), фінансова звітність у всіх суттєвих аспектах, достовірно і повно подає фінансову інформацію про Підприємство станом на 01 січня 200х року згідно з нормативними вимогами до організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні".

Умовно-позитивний висновок

У деяких випадках аудитор не в змозі надати беззастережний висновок через певні обмеження. Виділяють дві категорії обставин, які впливають на обмеження: фундаментальна невпевненість і незгода.

Існують основні причини фундаментальної невпевненості: значні обмеження в обсязі аудиторської роботи у зв'язку з тим, що аудитор не може одержати всієї необхідної інформації й пояснення (наприклад, через незадовільний стан обліку), не може виконати всіх необхідних аудиторських процедур (наприклад, через обмеження у часі перевірки, які диктуються клієнтом); ситуаційні обставини, невпевненість у правильності висновків у конкретній ситуації (наприклад, подвійне тлумачення окремих пунктів українського законодавства, що може призвести до значних наслідків і загрози існуванню в майбутньому). Причини незгоди: неприйнятність системи обліку або порядку проведення облікових операцій; розходження в думках стосовно відповідності фактів або сум у фінансовій звітності даним обліку; фундаментальна незгода з повнотою і засобом відображення фактів в обліку та звітності; невідповідність чинному законодавству та встановленим нормам порядку оформлення або здійснення операцій.

Будь-яка фундаментальна невпевненість або незгода є підставою для відмови від надання позитивного висновку. Подальший вибір виду висновку залежить від рівня невпевненості або незгоди.

Незгода виявляється у разі неприйнятності облікової політики, при розходженні в думках відносно фактів чи сум у фінансовій звітності, незгоди щодо способів і ступеня розкриття фактів, при невідповідності їх законодавству та іншим вимогам. Незгода стає фундаментальною, якщо фінансова звітність у цілому, на думку аудитора, не відображає реального стану справ.

Невпевненість або незгода вважаються фундаментальними в тому разі, коли вплив факторів на фінансову інформацію, які викликали невпевненість чи незгоду, настільки значний, що це може суттєво змінити стан справ у цілому або в основному. Необхідно також ураховувати сукупний ефект усіх невпевненостей та незгоди на фінансову звітність.

За певних обставин аудитор висловлює умовну думку, тобто складає умовно-позитивний аудиторський висновок.

Умовно-позитивний висновок

(є фундаментальна незгода)

"...Під час проведеної аудиторської перевірки встановлено, що операції (дається перелік операцій або пишеться: "які викладені у додатку № І до аудиторського висновку") проведені з порушенням встановленого порядку. Проте зазначені невідповідності мають обмежений вплив на фінансову звітність і не змінюють загального фінансового стану підприємства. Ми підтверджуємо, що, за винятком невідповідностей, викладених у додатку № 1, фінансовий звіт в усіх суттєвих аспектах достовірно і повно подає фінансову інформацію про підприємство станом на 01 січня 200х року згідно з нормативними вимогами до організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні".

Наявність фундаментальної незгоди може призвести до подання клієнту негативного аудиторського висновку.

Негативний аудиторський висновок

"...У результаті проведення аудиту встановлено, що за звітний період підприємством були допущені суттєві порушення і перекручення (дається перелік порушень або пишеться: "які викладені в додатку № І до цього висновку"). Допущені порушення суттєво впливають на фінансову звітність підприємства і перекручують реальний стан справ. Фінансова звітність має суттєві перекручення і недостовірно подає фінансову інформацію про Підприємство станом на 01 січня 200х року, не виконані такі вимоги до організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні (у стислій формі дається перелік питань, стосовно яких не виконані вимоги з організації обліку, або пишеться: "з питань, які наводяться в додатку № 1"). Таким чином, дані бухгалтерського обліку і фінансової звітності не дають достовірного уявлення про дійсний стан справ на Підприємстві, що склався на 01 січня 200х року".

Наявність фундаментальної невпевненості може стати підставою для відмови від надання аудиторського висновку.

У всіх випадках, коли аудитор складає висновок, який відрізняється від позитивного, він повинен дати опис усіх суттєвих причин його невпевненості й незгоди. Відмова від висновку виникає у разі невпевненості чи обмеження масштабу перевірки, які настільки фундаментальні, що аудитор не може дійти висновку про фінансові документи в цілому. Аудитор обов'язково вказує, з яких причин висновок не може бути складений.

Якщо аудитор відмовляється надати аудиторський висновок, він говорить про неможливість на підставі наведених аргументів сформулювати висновок про фінансову звітність підприємства.

Аудиторський висновок з відмовою від висловлення думки

"...У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, які стосуються... (вказати факти), причин... (вказати причини), ми не можемо надати висновку про вказані моменти. Вищенаведені моменти істотно впливають на стан справ у цілому (в основному). Через відсутність достатніх аудиторських доказів ми не можемо видати об'єктивний аудиторський висновок про фінансову звітність, підготовлену станом на 01 січня 200х року."

Ці причини необхідно коротко навести в окремому розділі висновку до того розділу, де аудитор висловлює негативний висновок або дає відмову від надання аудиторського висновку. У цьому ж розділі можуть бути детальніше обґрунтовані моменти негативного характеру або даватися посилання на додаток до аудиторського висновку, де наводиться опис цих моментів. В останніх розділах висновку аудитор стисло формулює свій висновок стосовно достовірності й повноти фінансової звітності. Алгоритм вибору аудитором висновку показаний на рис. 4.8.