Основи аудиту - Ільіна С.Б. - РОЗДІЛ 6 АУДИТОРСЬКІ ДОКАЗИ

6.1. Аудиторські докази,їх класифікація

Законом України "Про аудиторську діяльність" [ І ] та міжнародним стандартом 500 "Аудиторські докази" [І І ] та МСА 720 "Інша інформація в документах, що містять перевірені фінансові звіти" передбачено здійснювати аудитором аналіз та оцінювати інформацію, яка отримана на підставі аудиторських доказів з метою формування висновку (дод. 14, 15).

У процесі аудиту нагромаджуються докази достовірності фінансової звітності, які оформлюються документально і називаються робочими документами аудитора. Але традиційно до аудиторських свідчень відносять інформацію щодо достовірності фінансової звітності. Загалом процес аудиту розглядається як пізнання істини, одержання доказів, донесення одержаної інформації аудитором до користувачів шляхом видачі об'єктивних висновків аудитора. Процес здійснення операцій — це дослідження фактів минулого. Кожна господарська операція відображається в певних документах, де чітко проявляється дія закону всебічного взаємозв'язку явищ і загального відображення матеріального світу, що дозволяє аудитору встановити законність, достовірність і реальність їх відображення.

Об'єктивне відображення господарських операцій повинне підтверджуватися доказами.

У літературних джерелах поняття доказів трактується як фактичні свідчення про обставини, що мають важливе значення для прийняття управлінських рішень.

Докази - це свідчення, які відображають будь-яки й факт і є незаперечними.

Згідно з міжнародним стандартом аудиту 500 "Аудиторські докази" термін "Аудиторські докази" означає інформацію, яку аудитор використовує для формування висновків, на яких ґрунтується аудиторська думка; вони охоплюють інформацію, що міститься в облікових записах [11, с. 408]. На думку економістів Я. П. Кулаковської і Ю. В. Піча, аудиторські докази — це документально підтверджена інформація, зібрана аудитором під час перевірки, яка підтверджує висновки аудитора щодо будь-якої дії господарюючого суб'єкта [21, с. 221], окрім того, доказ може стати підтвердженням або спростуванням існування тієї або іншої події чи дії. Аудиторські докази залежать від джерел їх отримання. Основними джерелами їх отримання є:

• інформація первинних і зведених документів;

• облікові регістри бухгалтерського обліку;

• фінансова звітність підприємства (баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал, примітки до річного звіту);

• матеріали проведених інвентаризацій;

• розрахунки відомостей бухгалтерії, податкові декларації, контракти, калькуляції, засновницькі документи;

• матеріали перевірок органів податкової служби та матеріали проведених документальних ревізій, аудиторські перевірки;

• письмові заяви осіб, доповідні записки матеріально відповідальних та посадових осіб підприємства, замовників;

• оперативна, статистична та податкова звітність.

Докази отримують шляхом застосування фізичних оглядів, підтверджень залишків на рахунках бухгалтерського обліку, аналізу документів, отриманих від підприємств, третіх осіб, аналітичних досліджень за минулі роки, майбутніх періодів та усної інформації осіб підприємства, організацій, установ.

Аудиторські докази необхідно одержувати шляхом поєднання тестів системи контролю і процедур перевірки на суттєвість. "Тести системи контролю" - це тести, що виконуються для одержання аудиторських доказів щодо відповідності структури та ефективності функціонування систем обліку та внутрішнього контролю.

"Процедури перевірки на суттєвість" — це перевірки, що виконуються для одержання аудиторських доказів з метою виявлення суттєвих перекручень у фінансовій звітності. Такі процедури бувають двох типів: у вигляді перевірки операцій і залишків по рахунках та проведенні аналітичних процедур [10].

Ці критерії достатності та надійності взаємопов'язані між собою. Достатність є виміром кількості аудиторських доказів, належність виміряної якості та надійності.

Під час аудиторської перевірки аудитор спирається на аудиторські докази, які мають переконливий характер.

Формулюючи аудиторський висновок, аудитор не здійснює суцільної перевірки всієї інформації, а визначає тільки основні її елементи, що характеризують стан діяльності підприємства. Необхідним є те, що аудитор повинен одержати аудиторські докази стосовно кожного суттєвого твердження фінансової звітності. На їх достовірність впливають такі фактори:

• оцінка характеру та величини ризику на всіх етапах аудиторської перевірки;

• досвід попередніх аудиторських перевірок;

• надійність, реальність та достовірність облікової інформації;

• виявлення фактів помилок чи шахрайства.

Класифікація доказів здійснюється залежно від подачі інформації (на прямі і непрямі).

Прямі докази — це докази, що підтверджуються первинними документами; непрямі — це свідчення, які не мають ніякого відношення питання, що досліджується.

Залежно від джерел одержання інформації докази поділяються на: внутрішні, зовнішні і комбіновані:

• до внутрішніх доказів відноситься інформація, одержана від клієнта;

• до зовнішніх належить інформація, одержана від третіх осіб, комбіновані докази вміщують інформацію, отриману від клієнта і підтверджену зовнішніми джерелами.

Аудитор, одержавши інформацію в період проведення аудиту, повинен повністю переконатися у тому, що його думка правильна, справедлива і має цінність для вирішення дослідницької проблеми. Наприклад, доказ того, що на підприємстві перекручена звітність по руху грошових коштів, не є цінною для вирішення питання щодо підтвердження наявності дебіторської заборгованості.

За характером одержання аудиторські докази поділяють на: візуальні, документальні та усні.

Достовірні докази мають бути доречними. Наприклад, аудитор, перевіряючи своєчасність виплати заробітної плати згідно з платіжною відомістю, та провівши тестування з цієї процедури, встановив, що в окремих випадках суми депонованої заробітної плати не були своєчасно віднесені бухгалтером на рахунок 662 "Депонована заробітна плата", а зроблені некоректні бухгалтерські проводки. Цей доказ свідчить про недостовірність ф. №3 "Звіт про рух грошових коштів". У цьому випадку стосовно однієї мети докази будуть доречними, стосовно іншої - ні, позаяк сутність доречності визначається метою аудиту.

На достовірність доказі в впливають ряд факторів. Фактори, що впливають на достовірність доказів, наведені в табл. 6.1.

Таблиця б. 1. Перелік факторів, що впливають на достовірність доказів