Основи аудиту - Ільіна С.Б. - 8.3. Порядок складання аудиторських висновків

У Законі України "Про аудиторську діяльність" від 22.04.93р. №3126-ХІІ (ст.7) зазначено, що аудиторський висновок — це офіційний документ, засвідчений підписом та печаткою аудитора (аудиторської фірми), який складається у встановленому порядку за наслідками проведення аудиту і містить у собі висновок стосовно достовірності повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності.

Складання висновку регламентується також міжнародним стандартом аудиту 800 "Аудиторський висновок при виконанні завдань з аудиту спеціального призначення" (дод. 17).

Висновок може бути позитивним, умовно-позитивним, негативним або лається відмова від надання висновку про фінансову звітність підприємства.

Удвох останніх випадках в аудиторському висновку може наводитися короткий перелік аргументів — причина такого висновку, який відрізняється від позитивного. Для більш докладного опису цих аргументів аудиторський висновок може містити посилання на інформацію, що наводиться у додатку.

Позитивний висновок (дод. 18,19,20) оформлюється за наявності безумовної позитивної згоди, нефундаментальної невпевненості і нефундаментальної незгоди. Невпевненість виникає у випадку, якщо аудитор не може її сформувати, але вона відрізняється від перевіреної фінансової інформації.

Умовно-позитивний висновок визначається тоді, коли існує фундаментальна незгода та коли вплив факторів, які їх викликали, настільки значний, що може суттєво спотворити дійсний стан па підприємстві.

Наявність фундаментальної незгоди — основа для негативного висновку (дод. 21), а фундаментальної невпевненості — для відмови від видачі висновку (дод. 22).

Ці види висновків можуть мати:

• обмеження, якщо існують відхилення у висновку від Національних нормативів аудиту (ННА), а також методології обліку чи недостатності інформації. При усуненні цих причин у висновок вносять зміни;

• модифікацію — додаткові пояснення, що не вносять обмежень у зміст висновку;

• доповнення - розширення структури висновку, передбаченої Національними нормативами аудиту.

МСА 800 "Аудиторський висновок при виконанні завдань з аудиту спеціального призначення" визначає основні критерії видачі аудитором позитивного висновку. Він складається, якщо:

1. Аудитор отримав всю інформацію, необхідну для цілей аудиту;

2. Інформація достатня;

3. Дані адекватності і достовірності.

4. Фінансова звітність складена на основі дійсних облікових даних.

5. Фінансова документація підготовлена згідно з прийнятою на підприємстві обліковою політикою.

6. Фінансова звітність складена належним чином за формою у встановленому порядку.

Аудитор повинен надати вичерпну інформацію, необхідну для цілей аудиту. Дані перевірки повинні свідчити про її адекватність та достовірність. Фінансову звітність потрібно складати належним чином.

У ході перевірки суцільним способом повинні перевірятися такі документи: рахунки, платіжні доручення, касові ордери, накладні, якісні посвідчення, податкові накладні, меморіальні ордери та оборотно-сальдові відомості, журнали по субконто та звітність підприємства.

8.3. Порядок складання аудиторських висновків

За формою та змістом аудиторський висновок повинен відповідати певним вимогам, передбаченим Законом України "Про аудиторську діяльність" від 22.04.93 р. №3126-ХІІ. Аудиторський висновок визначається як "офіційний документ, засвідчений підписом та печаткою аудитора (аудиторської фірми),містить в собі висновок стосовно достовірності звітності, повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності". Законом передбачено, що аудиторський висновок, складений аудитором іноземної держави для офіційного подання, повинен бути підтверджений аудитором України, якщо інше не встановлено міжнародним законодавством.

Результати перевірки бухгалтерського балансу та річної звітності в Україні оформлюються за вимогами до міжнародного стандарту аудиту 800 "Аудиторський висновок при виконанні завдань з аудиту спеціального призначення".

Згідно зі статтями 7 і 21 Закону України "Про аудиторську діяльність" аудитор має право провести перевірку бухгалтерської річної звітності суб'єкта господарювання з метою надання висновку про достовірність і реальність представленої інформації і її підтвердження або не підтвердження. МСА800 регулює основні принципи, за якими складається висновок аудитора. В ньому зазначається, що аудитор повинен проаналізувати й оцінити висновки, одержані на основі отриманих аудиторських доказів, для підготовки аудиторського висновку про перевірену фінансову звітність.

Аудиторський висновок повинен містити в собі чітке уявлення аудитора про перевірену фінансову звітність. Він складається у довільній формі, але обов'язково в ньому мають бути такі розділи:

• заголовок;

• вступ;

• масштаб перевірки;

• висновок аудитора про фінансову звітність;

• дата аудиторського висновку;

• адреса аудиторської фірми;

• підпис аудиторського висновку.

У вступі відображається: інформація про склад перевіреної звітності та дату її складання; про розподіл відповідальності між керівництвом підприємства, яке перевірялося та обґрунтованість аудиторського висновку при складанні звітності аудитором.

Масштаб перевірки містить відомості про критерії якості аудиту (вимоги нормативів, що діють в Україні, або міжнародні стандарти аудиту); зауваження щодо планування і перевірки з достатнім ступенем впевненості щодо відсутності суттєвих помилок у звітності; методику дослідження (тестування) бухгалтерських принципів оцінки статей звітності, методологію обліку, що використовується на підприємстві.

Під час аудиторської перевірки аудитор повинен здійснювати оцінку помилок у системах обліку та внутрішнього контролю підприємства на предмет їх впливу на фінансову звітність. При оцінці суттєвості помилок аудитор має керуватися міжнародним стандартом аудиту 320 "Суттєвість в аудиті".

У цьому розділі можна навести такі висловлювання: "Ми провели нашу перевірку згідно з вимогами Закону України "Про аудиторську діяльність" та міжнародного стандарту аудиту 320 "Суттєвість в аудиті" Ці законодавчі акти вимагають, щоб планування та проведення аудиту було спрямоване на одержання розумних підтверджень щодо відсутності у фінансовій звітності суттєвих помилок. Під час аудиту зроблено дослідження шляхом тестування доказів на обґрунтування сум та інформації, розкритих у фінансовому звіті, а також оцінку відповідності застосованих принципів обліку нормативним вимогам щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні, чинним протягом періоду перевірки. Крім того, шляхом тестування здійснено також оцінку відповідності даних звітності з метою оподаткування бухгалтерського обліку. На нашу думку, проведена аудиторська перевірка забезпечує розумну основу для аудиторського висновку".

У висновку аудитора про перевірену фінансову звітність висвітлюється аудитором оцінка перевіреної звітності, відповідність її у всіх суттєвих аспектах інструкціям про порядок складання звітності та принципам обліку, що діють в Україні, а саме:

"Ми підтверджуємо, що за винятком невідповідностей, викладених у додатку № 1, фінансовий (бухгалтерський) звіт в усіх суттєвих аспектах достовірно та повно подає фінансову інформацію про Підприємство станом на 1 січня 20... року згідно з нормативними вимогами щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні". -

У висновку надається уточнення поняття "дата аудиторського висновку". За міжнародним стандартом аудиту 800 аудитор повинен проставляти дату аудиторського висновку на день завершення аудиторської перевірки.

Дата на аудиторському висновку представляється на той самий день, коли керівництво підприємства підписує акт прийому-передачі аудиторського висновку. Дата в аудиторському висновку повинна проставлятися або перед вступною частиною аудиторського висновку, або біля підпису аудитора.

У висновку аудитор має висловити власну думку з приводу:

• вичерпності та достатності одержаної аудитором інформації;

• узгодженості системи бухгалтерського обліку з чинними нормативами та законодавчими актами;

• відповідності фінансової звітності даним бухгалтерського обліку, чинним законодавчим та нормативним актам. Пояснення повинні бути викладені наприкінці аудиторського висновку.

За Законом України "Про аудиторську діяльність" прийом-здача аудиторського висновку повинні оформлятися актом.

Слід зауважити, що деякі аудиторські фірми (аудитори) не складають окремий документ про прийом-здачу аудиторського висновку, а вказують необхідні реквізити на останньому аркуші аудиторського висновку.

Аудиторський висновок складається утрьох примірниках. Перший та третій передається замовнику, а другий — виконавцю. У другому примірнику необхідно проставити підпис та розшифровку підпису замовника та виконавця.

Крім того, у висновку слід проставити печатку замовника та виконавця.

Складання аудиторського висновку завершується аудиторською перевіркою.