Економічний аналіз діяльності суб'єктів господарювання - Попович П.Я. - 9.4. Операційний аналіз використання матеріалів, купованих напівфабрикатів та комплектуючих виробів у виробництві

Концепція розвитку обліку витрат доволі довго була зорієнтована на вимоги, які висувалися до нього складом показників державної звітності про показники собівартості продукції. Нині кількість цих показників значно зменшено у зв'язку зі спрощенням і раціоналізацією звітності промислових підприємств і показників, що відображаються в ній. Зі зміцненням в Україні ринкових відносин одночасно зростають вимоги до точності, достовірності даних про ресурсозбереження, як результат підвищення ефективності праці і збільшення масштабів господарського маневру матеріальними, трудовими і грошовими ресурсами з метою їх найкращого використання. Маневрування ресурсами – це комплекс планомірних цілеспрямованих управлінських рішень з оптимального розподілу і перерозподілу цих ресурсів. Приймати такі рішення тільки періодично на основі даних про витрати, які фактично сформувалися за звітний місяць у складі собівартості продукції, практично неможливо. Тому виникає гостра необхідність у володінні сучасним керівником інформацією про використання всіх ресурсів не тільки в цілому по підприємству, а насамперед, за кожним виробом, технологічною операцією, виробничим підрозділом, робочим місцем. В умовах сучасної конкурентної боротьби на ринку збуту продукції виграє той товаровиробник, який володіє інформацією про операційність витрат тих чи інших ресурсів виробництва кожним структурним підрозділом підприємства.

Резерви зростання ефективності виробництва нині відшуковують на нижчих ланках управління. Такі реалії нашого сьогодення.

Планомірне впровадження досягнень науково-технічного прогресу приводить до скорочення частки живої і підвищення частки уречевленої праці, зокрема матеріальних витрат, у собівартості продукції.

Основним завданням автоматизованого обліку використання сировини, матеріалів, паливно-енергетичних ресурсів, купованих напівфабрикатів і комплектуючих виробів є операційний аналіз за зниженням їх витрат при забезпеченні зростання якості продукції. Вирішення цього завдання за умов використання сучасної автоматизованої обробки інформації потребує тіснішої інтеграції оперативно-технічного і бухгалтерського обліку на основі загальної методології отримання техніко-економічної інформації з метою аналізу за виробничими витратами. У розробленому положенні підприємства про порядок здійснення обліку витрат, пов'язаного з узагальненням техніко-економічної інформації про використання матеріальних ресурсів у виробництві, передбачається порядок, що регламентує реєстрацію первинних даних про використання ресурсів і їх групування за деталями, вузлами, виробами та операціями на основі облікової документації або машинних носіїв у місцях виникнення відповідних витрат.

Нині на промислових підприємствах використовують такі методи обліку виробничих витрат – нормативний, попередільний, позаказний. Проте незалежно від цих методів загальну схему обліку використання матеріальних ресурсів складають залежно від способів віднесення цих витрат на окремі деталі, вузли, вироби або продукти операцій, а тому, застосовуючи автоматизовану обробку інформації велике значення мають списки прямих і непрямих витрат.

У первинній обліковій документації на прямі витрати зазвичай вказують коди операцій, деталей, вузлів і виробів (замовлень), для виготовлення яких ці витрати здійснені. Тому для чіткого відокремлення прямих витрат в обліку необхідно скласти їх перелік з основної номенклатури матеріальних ресурсів, які при використанні у виробництві відносяться на вироби або їх конструктивні елементи за принципом прямої належності. У більшості галузей промисловості України ця робота є трудомісткою, тому на практиці для визначення переліку прямих матеріальних витрат як в основному, так і допоміжних виробництвах використовують специфікації використання сировини, основних і допоміжних матеріалів, з метою виготовлення окремих деталей, вузлів, здійснення операцій. На жаль, у теоретичних роботах і чинних нормативних актах, що регламентують облік витрат як у господарському, так і галузевому аспектах, на це не звернуто належної уваги. На підприємствах машинобудування в основному виробництві використовують типові технологічні процеси, які можуть бути як роздільними, так і суміщеними (комплексними). До них належать, наприклад, у заготівельних виробництвах машинобудівних підприємств суміщений розкрій металу, ручна рубка поковок (у тому числі ті, що поставляються за кооперацією), заливання складних форм рідким металом з подальшим отриманням двох і більше відливок з однієї форми, гальванообробка, термообробка, контактне формування або напилення та ін. Типові технологічні процеси економічніші, особливо в масово-потокових виробництвах. Отже, в межах одного підприємства вироби, напівфабрикати і конструктивні елементи, що випускаються, можуть бути одержані як у роздільних, так і суміщених процесах. Тому всі типові процеси зазвичай кодують, а код проставляють, як правило, в первинних документах на використання витрачених матеріалів у виробництві, наприклад, у листах розкрою, технологічних картах та ін., разом із кодами деталей (заготовок), вузлів, виробів, операцій. Такі коди обов'язково входять до складу фонду науково-довідкової інформації, що використовують під час вирішення облікових завдань і дають змогу автоматизувати процедури розрахунку (розмежування) загальних матеріальних витрат за окремими видами продукції. Вони полегшують локалізацію витрат за технологічними операціями (способами) виготовлення окремих деталей, вузлів, складних заготовок і операцій.

Щоб проаналізувати, чи правильно функціонують у пам'яті ЕОМ дані про коди типових технологічних операцій, необхідно складати відомість – номенклатуру всіх операцій, що представлені в масивах інформації про поточне нормативне господарство (табл. 9.1).

Таблиця 9.1. Довідник кодів типових технологічних операцій і отриманих з них деталей, вузлів

Створення таких довідників кодів дає можливість закладати в програмне забезпечення автоматизованої обробки інформації алгоритм автоматизованого розподілу пропорційно до встановлених норм або інших баз прямих (основних) для кожної комплексної технологічної операції й одночасно непрямих відносно кодів заготовок, деталей, вузлів, виробів, операцій матеріальних витрат. На підприємствах ці довідники забезпечують можливість автоматизованого пошуку і розподілу даних про фактичні витрати сировини й основних матеріалів, а також паливно-енергетичних та інших матеріальних ресурсів між продуктами кожної типової технологічної операції.

Кодування продуктів типових технологічних операцій спеціальними кодами дає менш задовільні результати, оскільки у виробничих умовах ці продукти (заготовки, деталі) можуть змішуватися (знеособлюватися) з аналогічними продуктами роздільного виробництва.

Важливим моментом в організації на промислових підприємствах автоматизованого обліку використання матеріалів у виробництві є раціонально побудоване оперативне статистичне узагальнення інформації про зміни діючих поточних норм витрат за нормативним методом або із застосуванням цього елементу й у разі застосування інших методів узагальнення облікових даних.

Зниження норм витрат унаслідок завершення впровадження науково-технічних заходів спрямованих на економне споживання матеріальних ресурсів зумовлює необхідність періодично переглядати поточні норми їх частки у виробництві.

Проте на практиці внаслідок багатономенклатурності складних виробництв і недоліків у внутрішньовиробничому плануванні споживання матеріальних ресурсів за схемою "від досягнутого" навіть за нормативного методу планування та обліку витрат і автоматизованого способу обробки інформації не приділяють належної уваги оперативному і статистичному узагальненню даних про перегляд поточних норм витрат із визначенням економії матеріалів і паливно-енергетичних ресурсів. Йдеться перш за все про внутрішньовиробниче планування і облік змін діючих норм у міру завершення впровадження у виробництво досягнень науково-технічного прогресу. На практиці відсутність оперативної інформації про динаміку норм і нормативів витрат призводить до збільшення відхилень від середньорічних завдань зі зниження споживання ресурсів і ускладнює впровадження нормативних методів планування, оскільки не дає змоги системно оцінювати результати використання у виробництві досягнень наукових досліджень.

Очевидно, що внесення змін у нормативні калькуляції без урахування даних про масштаби використання нових форм матеріальних витрат різко знижує цінність інформації про динаміку норм і нормативів, оскільки в цьому разі обґрунтованість даних про їх перегляд у бік зниження швидше декларується, ніж має місце насправді. Тому техніко-економічна інформація про економію або зростання витрат матеріальних ресурсів із розрахунку на фактичні обсяги випущеної продукції (заготовок, деталей, вузлів, операцій) має велике аналітичне значення для вирішення задач стандартизації автоматизованого управління за оцінкою ефективності результатів перегляду норм і нормативів.

Для визначення обсягу фактичних матеріалів, що вивільнилися в результаті впровадження організаційно-технічних заходів складають відповідну машинограму з необхідною для вирішення розподільчих і перерозподільчих завдань частотою узагальнення інформації про зміни поточних норм: за добу, декаду, місяць (табл. 9.2).

Таблиця 9.2. Машинограма змін операційних норм з розрахунком на виробничу програму і фактичний випуск продукції

Для повної або часткової відмови від економічних повідомлень про зміну норм реквізити конструкторських і технологічних повідомлень про зміну параметрів заготовок, деталей, виробів слід доповнити низку реквізитів, тобто додати відсутні в стандартній типовій технологічній документації з оформлення відповідних повідомлень. Це пов'язано з тим, що реквізити зазначеної документації розроблені без урахування вимог автоматизованої обробки інформації за допомогою ЕОМ, а тому доцільно переробити форми конструкторських і технологічних повідомлень, увівши до них коди деталей (заготовок), вузлів, операцій продукції, номенклатурні номери матеріальних ресурсів, для яких скасовуються і знову вводяться норми, а також абсолютні значення знову введених норм у специфікованому вигляді, коди операцій і технічних параметрів якості початкових ресурсів. Крім того, у таких повідомленнях слід зазначати оптимальні терміни, тобто період економічно доцільного використання виробничих заділів, розроблених за діючою раніше технологією або кресленням до моменту введення нової норми.

Відмова від виписування економічних повідомлень про зміну норм дасть змогу різко скоротити обсяг первинної облікової документації, що використовується при нормативному обліку, і знизити трудомісткість її заповнення.

Відомість складають за станом на 1-ше число планового місяця, тому в стовпчику 1 проставляють 1-ше число із зазначенням назви місяця, оскільки в іншому разі необхідний щоденний (щомісячний) перерахунок величини змін норм на фактичний обсяг незавершеного виробництва, враховуючи залишки напівфабрикатів власного виробництва. При розрахунку змін норм раз на місяць машинограма містить дані тільки за станом на 1-ше число кожного звітного (планового) місяця з одночасним виявленням різниць за обсягом незавершеного виробництва внаслідок переходу на нові норми. Таку машинограму складають у загальному порядку, встановленому для щомісячних відомостей зведеного обліку витрат на виробництво.

Проміжні підсумки (табл. 9.3) подають за кодами, зазначеними у стовпчиках 3–6, а кінцеві – за кодом виробу або продукту. Дані стовпчика 10 розраховують шляхом порівняння параметрів якості матеріалу або ефекту від підвищення якості продукції. У разі економії за рахунок підвищення якості матеріалу можлива заміна одного номенклатурного номера іншим. У цьому випадку послідовно в стовпчику 3 друкують номенклатурні номери знову використаного матеріалу, а в стовпчиках 8–10 результати наводять за номером останнього.

Таблиця 9.3. Машинограма даних про зміни операційних норм

На підставі масивів нормативно-довідкової інформації про зміни норм автоматизованим шляхом щоденно і позмінно розраховують вихідні оперативні дані про обсяг економії за рахунок переходу на нові норми, беручи за основу обсяг фактично виконаних робіт: випуск заготовок, деталей, вузлів, виробів, операцій (табл. 9.4).

Таблиця 9.4. Машинограма розрахунку результатів переходу на нові норми, перерахованих на фактичний випуск продукції

Форма містить інформацію про фактичний ефект за рахунок зміни чинника норм у випадку, якщо норми змінилися, знизилися, і навпаки, про дорожчання собівартості, якщо вони були підвищені.

Інформація про масштаби впровадження нових форм у виробництво може за необхідності нагромаджуватися з початку місяця. З метою економії паперу під щоденними проміжними підсумками наводять аналогічні результати з початку місяця. Відомості про відсотки зниження норм до місячного завдання слід використовувати як другий ступінь фільтрації облікових даних, порівнюючи їх величини із заздалегідь розрахованими допусками з цим показником, що є важливим під час підготовки інформації про масштаби зміни норм прямих матеріальних витрат і необхідним для функціональних керівників, щоб ухвалити необхідні управлінські рішення.

Як було зазначено вище, у складі реквізитів форми вихідної оперативної інформації про зміни норм матеріальних витрат важливе значення має визначення причин і винуватців, ступінь деталізації якої зумовлюється організаційно-технологічними особливостями підприємства. Проте типовий список узагальнених причин змін норм, розроблений Міністерством фінансів України і рекомендований галузевим міністерством і підвідомчим їм промисловим підприємствам, у зв'язку з узагальненим поданням і зорієнтованістю на макропланування собівартості продукції за техніко-економічними чинниками не дає змоги одержати, як свідчить аналіз практичного досвіду, облікову інформацію, необхідну для прийняття управлінських рішень із поточного регулювання виробничо-господарської діяльності, яку деталізують. Тому розробляючи свої виробничі стандарти з обліку витрат, зокрема на матеріали у виробництві, доцільно орієнтуватися на зразок поданої нижче номенклатури причин змін поточних норм витрат: 1) заміна традиційних матеріалів економнішими й ефективнішими, зокрема такими, що підвищують якісні характеристики готової продукції та її конструктивних елементів; 2) підвищення частки купованих напівфабрикатів і комплектуючих виробів, що виготовляються на спеціалізованих підприємствах; 3) використання нових конструкцій і технологій; 4) впровадження нового, економічнішого устаткування; 5) роботизація виробництва і збільшення обсягу впровадження новинок у виробництво; 6) використання повноцінних матеріалів замість відходів виробництва; 7) використання відходів виробництва замість повноцінних матеріалів; 8) нормований суміщений розкрій заготовок (деталей) різного профілю; 9) використання напівфабрикатів власного виробництва замість купованих; 10) використання прогресивних пластмас і хімічних матеріалів замість металопрокату різних профілів; 11) зміна умов матеріально-технічного постачання і збуту продукції; 12) скорочення витрат зі збуту; 13) зменшення погрішностей метрологічного обслуговування; 14) впровадження наукових досліджень і атестація робочих місць; 15) поєднання професій; 16) поліпшення утилізації, збирання і сортування відходів.

В обліку використання сировини і матеріалів у виробництві важливе значення має оперативне і періодичне узагальнення інформації про відхилення від діючих норм витрат. Загальноприйнята схема обліку використання матеріалів під час виготовлення продукції передбачає такі обов'язкові етапи:

1) машинний розрахунок лімітів прямих матеріальних витрат на виробничу програму;

2) коригування добового змінного споживання матеріалів за перевиконання встановлених програмою на певну дату (зміну) завдань із випуску продукції;

3) документування невиправданих понадлімітних витрат за допомогою сигнальної документації (сигнальних вимог) понадлімітного споживання матеріалів унаслідок їх перевитрат порівняно з нормами; вимог на заміну матеріалу за якісними характеристиками;

4) документування результатів розкрою матеріалів у заготівельних цехах;

5) виявлення інвентарним шляхом різниць між книжковими і фактичними залишками не витрачених на кінець місяця матеріалів відхилень, не врахованих протягом звітного місяця.

Нині схемам отримання оперативної вихідної інформації про відхилення фактичних витрат сировини й основних матеріалів у виробництві від нормативних, що використовують на практиці у роботі більшості підприємств, характерна громіздкість, оскільки вони містять зайві (надмірні) дані про споживання цих ресурсів на досягнутий випуск продукції (обсяг виконаних робіт) за поточними нормами і відповідні звітні показники.

На машинобудівних підприємствах у зведених документах оперативного і бухгалтерського обліку фактичні витрати визначають підсумовуючи дані щодо споживання відносно норм і враховуючи відхилення від норм за абсолютними їх величинами.

Громіздкість схем оперативного і періодичного узагальнення інформації про споживання матеріальних ресурсів на виробництво продукції об'єктивно виправдана тим, що працівники підприємств, зайняті веденням обліку або використанням облікової інформації в управлінні виробничо-господарською діяльністю, позбавлені можливості в більшості випадків оперативно спілкуватися в діалоговому режимі з пам'яттю ЕОМ. При використанні дисплеїв із відеотермінальними пристроями індивідуального або колективного користування, встановленими на робочих місцях працівників бухгалтерій, доцільно відмовитися від діючих схем формування інформації про результати дотримання у виробництві поточних норм споживання сировини і матеріалів і перейти до нових, прогресивніших і економічніших схем формування вихідної інформації про відхилення від заданих параметрів витрат цих ресурсів.

Облік відхилень від норм використання сировини і матеріалів в умовах застосування обчислювальної техніки має значно скоротити обсяг традиційних первинних документів і їх реквізитів, а також зменшити кількість показників у формах оперативної і періодичної зведеної інформації.

Первинна кількісно-вартісна інформація про відхилення від норм використання матеріалів у виробництві має формуватися безпосередньо на місцях їх споживання в мікро- або міні-ЕОМ, а потім виводитися в узагальненому вигляді у формі вихідних даних шляхом перенесення через дискретні перетворювачі та машинні носії згрупованих підсумкових даних із зазначенням причин, що зумовили такі відхилення. Інакше кажучи, технологічні параметри про кількість і якість спожитих у виробництві матеріальних ресурсів, що підлягають обліку, отримують шляхом автоматизованого запиту контрольно-вимірювальної апаратури (лічильників, датчиків і т. д.) міні- або мікро-ЕОМ, установлених на робочих місцях, в яких за спеціальною програмою здійснюється кодування первинних фактичних даних сальдування їх підсумків за кожною обліковою позицією за зміну або добу із заданими нормативними рівнями.