Фінансовий облік у банках - Табачук Г.П. - 5.5. Бухгалтерський облік формування та використання спеціальних резервів на покриття можливих втрат за наданими кредитами

Надані кредити первинно оцінюють і відображають у бухгалтерському обліку за собівартістю (в сумі фактично наданих коштів, уключаючи комісійні та інші витрати, що безпосередньо пов'язані з цими операціями).

Зменшення корисності фінансового активу або групи фінансових активів банк має визнавати, якщо є об'єктивне свідчення зменшення їх корисності внаслідок однієї або кількох подій, які відбулися після первинного визнання активу, і така подія (або події) впливає на попередньо оцінені майбутні грошові потоки від фінансового активу або групи фінансових активів, які можна достовірно оцінити.

Основними подіями, що свідчать про зменшення корисності фінансового активу, можуть бути:

а) фінансові труднощі позичальника;

б) порушення умов договору (невиконання зобов'язань, прострочення сплати процентів або основної суми боргу);

в) висока ймовірність банкрутства або фінансова реорганізація позичальника;

г) надання банком пільгових умов з економічних або юридичних причин, пов'язаних із фінансовими труднощами позичальника, яких банк не розглядав за інших умов;

ґ) зникнення активного ринку для фінансового активу внаслідок фінансових труднощів.

Наявна інформація про зменшення попередньо оцінених майбутніх грошових потоків для групи фінансових активів з часу первинного їх визнання (хоча це зменшення не може бути ідентифіковано з окремим фінансовим активом у групі) включає таке:

► негативні зміни платіжного статусу позичальника в групі;

► зміни економічних умов, що впливають на виконання зобов'язань за активами в цій групі.

Якщо балансова вартість активів перевищує оцінену суму очікуваного відшкодування, то визнається зменшення їхньої корисності. Зменшення корисності в бухгалтерському обліку відображається шляхом формування спеціальних резервів за рахунок витрат банку.

Банк визначає суму резерву як різницю між балансовою вартістю наданого кредиту та теперішньою вартістю оцінених майбутніх грошових потоків (за винятком майбутніх кредитних збитків, які не були понесені), дисконтованих за первинною ефективною ставкою відсотка.

Банк спочатку визначає наявність об'єктивних доказів зменшення корисності окремо для кожного фінансового активу, що оцінюється на індивідуальній основі.

Якщо немає доказів зменшення корисності для окремо оціненого фінансового активу (незалежно від його суттєвості, то банк уключає фінансовий актив до групи фінансових активів з подібними характеристиками кредитного ризику й оцінює його на портфельній основі. Портфельну оцінку майбутніх грошових потоків у групі фінансових активів банк здійснює з метою визначення зменшення корисності на основі досвіду фактичних збитків за попередній період для активів із характеристикою кредитних ризиків, подібною до характеристики цієї групи.

До портфельної оцінки на зменшення корисності не включають фінансових активів, які окремо оцінюють на зменшення корисності (індивідуальна основа) і за якими визнають збитки від цього. Виключають з оцінки на портфельній основі окремі фінансові активи, за якими визнають збитки від зменшення корисності, і в подальшому оцінюють їх на індивідуальній основі.

Спеціальні резерви на покриття можливих втрат за наданими кредитами обліковують на рахунках:

1590 КА Резерви під заборгованість інших банків за кредитними операціями

2400 КА Резерви під кредити, що оцінюються на індивідуальній основі

2401 КА Резерви під кредити, що оцінюються на портфельній основі

Рахунки для обліку резервів під кредити призначені для обліку сум сформованих резервів для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями. За кредитом рахунку проводяться суми сформованих резервів; суми збільшення резервів. За дебетом рахунку проводяться суми зменшення резервів; суми використаних у встановленому порядку резервів.

Витрати для формування резервів обліковуються на рахунках групи

770 "Відрахування в резерви":

7701 АП Відрахування в резерви під заборгованість інших банків

7702 АП Відрахування в резерви під заборгованість за наданими кредитами клієнтам У разі зменшення корисності наданого кредиту банки формують (збільшують) резерви згідно з вимогами відповідних нормативно-правових актів Національного банку. В бухгалтерському обліку формування (збільшення) резерву за наданими кредитами відображається:

Дт Рахунки для обліку відрахувань у резерви

Кт Рахунки для обліку спеціальних резервів.

У разі формування (збільшення) резерву в іноземній валюті бухгалтерські проведення здійснюють з урахуванням офіційного курсу гривні до іноземних валют на день проведення операції. Банк формує резерви в іноземній валюті за кожною валютою окремо. Переоцінку резервів в іноземній валюті в разі зміни офіційних курсів гривні до іноземних валют відображають за балансовим рахунком 6204 "Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами".

Суму сформованого резерву щомісяця переглядають. Банк сторгує попередньо визнаний збиток від зменшення корисності, якщо в наступному періоді сума збитку від зменшення корисності зменшується, що об'єктивно пов'язано з подією, яка відбувалася після визнання зменшення корисності (наприклад, поліпшення кредитного рейтингу боржника):

Дт Рахунки для обліку спеціальних резервів

Кт Рахунки для обліку відрахувань у резерви.

Якщо заборгованість визнана безнадійною, то вона може бути списана за рахунок сформованого резерву. Списання безнадійної заборгованості за рахунок спеціального резерву проводиться відповідно до чинного законодавства та відображається в бухгалтерському обліку таким проведенням:

Дт Рахунки для обліку спеціальних резервів

Кт Відповідний рахунок простроченої заборгованості або рахунок, за яким обліковується відповідний актив.

Списану у збиток заборгованість обліковують на рахунку

9611 А "Списана у збиток заборгованість за кредитними операціями".

Списану за рахунок спеціальних резервів заборгованість обліковують за позабалансовими рахунками до визначеного обліковою політикою банку часу з урахуванням вимог законодавства України щодо відшкодування збитків. У цьому разі здійснюється таке проведення:

Дт Рахунки для обліку списаної у збиток заборгованості

Кт Контррахунок.

У разі часткового або повного погашення контрагентом раніше списаної за рахунок спеціального резерву суми заборгованості здійснюють такі проведення:

а) якщо заборгованість було списано за рахунок резерву в поточному році

Дт Рахунки для обліку грошових коштів, рахунки клієнтів

Кт Рахунки для обліку відрахувань у резерви

б) якщо заборгованість було списано за рахунок резерву в попередньому році

Дт Рахунки для обліку грошових коштів, рахунки клієнтів

Кт Рахунки для обліку повернення раніше списаної заборгованості.

Для обліку повернення раніше списаної заборгованості використовують рахунки:

6711 П Повернення раніше списаної безнадійної заборгованості інших банків.

6712 П Повернення раніше списаної безнадійної заборгованості за кредитами, що надані клієнтам;

6717 П Повернення раніше списаних безнадійних доходів минулих років.

Одночасно за позабалансовими рахунками здійснюється таке проведення:

Дт Контррахунок

Кт Рахунки для обліку списаної у збиток заборгованості.

Після закінчення строку, визначеного обліковою політикою банку за заборгованістю, яка була списана за рахунок спеціальних резервів та обліковувалася за позабалансовими рахунками, її списують із цих рахунків.