Фінансовий облік у банках - Табачук Г.П. - 5.6.2. Облік операцій із фінансового лізингу

5.6.1. Загальні вимоги щодо відображення в бухгалтерському обліку лізингу (оренди)

Об'єктом лізингу (оренди) є необоротні активи, що є власністю лізингодавця або придбані ним у власність за дорученням і погодженням із лізингоодержувачем у відповідного продавця майна.

Залежно від умов лізингу (оренди) щодо передавання всіх ризиків і вигід, пов'язаних із правом власності на актив, лізинг (оренда) розглядається як фінансовий або оперативний.

Фінансовий лізинг (оренда) - це оренда, умовами якої передбачається передавання всіх ризиків і вигід, пов'язаних із правом власності на актив. Право власності може з часом передаватися або не передаватися.

Лізинг (оренда), що не передбачає передавання всіх ризиків і вигід, пов'язаних із правом власності на актив, класифікується оперативним. Класифікація лізингу (оренди) як фінансового або оперативного залежить від суті операції, а не від форми договору.

Для визначення операції фінансовим лізингом (орендою) використовують критерії, які окремо або в поєднанні обумовлюють класифікацію лізингу (оренди) як фінансового, а саме:

► наприкінці строку дії лізингу (оренди) право власності або інші речові права на актив переходять до лізингоодержувача;

► лізингоодержувач має право на купівлю цього активу за ціною, яка значно нижча від справедливої вартості на дату реалізації цього права, а на початку строку лізингу (оренди) є обґрунтована впевненість у тому, що це право буде реалізовано;

► строк дії лізингу (оренди) становить більшу частину строку корисного використання активу навіть за умови, що право власності не передаватиметься;

► на початку строку дії лізингу (оренди) теперішня вартість мінімальних лізингових (орендних) платежів має бути не меншою, ніж справедлива вартість активу, переданого в лізинг (оренду);

► активи, передані в лізинг (оренду), мають спеціалізований характер, тобто лише лізингоодержувач може користуватися ними без суттєвих модифікацій.

Підтвердженням належності операції до фінансового лізингу (оренди) можуть бути такі умови:

► у разі припинення лізингу (оренди) лізингоодержувачем пов'язані з цим збитки лізингодавця покладаються на лізингоодержувача;

► прибутки або збитки від коливань справедливої вартості ліквідаційної суми належать лізингоодержувачеві [наприклад, у формі знижки на лізингову (орендну) плату, яка дорівнює більшій частині виручки від продажу в кінці строку лізингу (оренди)];

► лізингоодержувач має змогу продовжити строк дії договору про лізинг (оренду) за плату, яка нижча від ринкової.

За оперативним лізингом (орендою) активи відображають на балансі лізингодавця, а за фінансовим - на балансі лізингоодержувача.

5.6.2. Облік операцій із фінансового лізингу

В операціях із фінансового лізингу банк може виступати і як лізингодавець (кредитор), і як лізингоодержувач (позичальник).

Активи, що передані у фінансовий лізинг (оренду), лізингодавець обліковує як виданий кредит, на який поширюються вимоги Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України.

Операції банків з надання необоротних активів у фінансовий лізинг (оренду) класифікують як кредитні та обліковують на відповідних рахунках Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України: 1520 А Фінансовий лізинг (оренда), що наданий іншим банкам

2071 А Фінансовий лізинг (оренда), що наданий суб'єктам господарювання Призначення рахунків: облік заборгованості за фінансовим лізингом.

За дебетом рахунку проводять суми заборгованості за фінансовим лізингом.

За кредитом рахунку проводять суми погашення заборгованості за фінансовим лізингом.

За формою операція фінансового лізингу (оренди) означає передання/отримання основних засобів у користування. Придбані банком основні засоби, призначені для передавання в лізинг, банк-лізингодавець може або обліковувати на рахунках четвертого класу, де обліковуються інші основні засоби та нематеріальні активи, які належать банкові, або не оприбутковувати їх на баланс, а відразу передавати в лізинг (оренду):

► Основні засоби, передані (отримані) у фінансовий лізинг (оренду), обліковують за меншою з двох вартостей - теперішньою (з урахуванням ставки процента, що прирощується) або ринковою.

► Основні засоби, передані у фінансовий лізинг (оренду), обліковує банк-лізингодавець як виданий кредит.

► Банк-лізингоодержувач відображує в балансі отримані у фінансовий лізинг (оренду) необоротні активи одночасно як активи і як зобов'язання.

Наданий у фінансовий лізинг (оренду) об'єкт необоротних активів у сумі мінімальних лізингових (орендних) платежів і негарантованої ліквідаційної вартості лізингодавець відображає в бухгалтерському обліку як кредит:

Дт 1520 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий іншим банкам (2071 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий суб'єктам господарської діяльності)

Дт 4409 Зношення основних засобів, 7490 Негативний результат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів

Кт 4400 Основні засоби - на суму залишкової вартості об'єкта фінансового лізингу (оренди).

Різниця між сумою мінімальних лізингових (орендних) платежів і негарантованої ліквідаційної вартості об'єкта фінансового лізингу (оренди) та теперішньою його вартістю, що визначена за лізинговою (орендною) ставкою процента, є доходом лізингодавця.

Розподіл доходу між звітними періодами протягом строку лізингу (оренди) здійснюється із застосуванням лізингової (орендної) ставки процента до залишку заборгованості лізингоодержувача за кредитом на початок звітного періоду.

Витрати, що пов'язані з оформленням договору про фінансовий лізинг (оренду), включають до вартості кредиту під час первісного визнання та амортизують протягом строку лізингу (оренди).

У цьому разі в бухгалтерському обліку здійснюється проведення:

Дт 1525 А Неамортизована премія за кредитами, що надані іншим банкам (2075 Неамортизована премія за кредитами в інвестиційну діяльність, що надані СГ)

Кт Рахунки грошових коштів, рахунки клієнтів.

Нарахування доходу та амортизацію витрат за операціями з фінансового лізингу (оренди) у бухгалтерському обліку відображають:

а) Дт 1528 Нараховані доходи за кредитами, що надані іншим банкам (2078 Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, що надані суб'єктам господарювання)

Кт 6018 Процентні доходи за фінансовим лізингом (орендою), що наданий іншим банкам, 6028 Процентні доходи за фінансовим лізингом (орендою), що наданий суб'єктам господарювання - на суму нарахованого доходу

б) Дт 6028 Процентні доходи за фінансовим лізингом (орендою), що наданий СГ

Кт 1525 А Неамортизована премія за кредитами, що надані іншим банкам (2075 Неамортизована премія за кредитами в інвестиційну діяльність, що надані СГ), - на суму амортизації премії.

Отримана лізингодавцем сума лізингового (орендного) платежу відображається в бухгалтерському обліку таким проведенням:

Дт Рахунки грошових коштів, поточні рахунки

Кт 1528 Нараховані доходи за кредитами, що надані іншим банкам (2078 Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, що надані суб'єктам господарювання), - на суму отриманого доходу

Кт 1520 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий іншим банкам (2071 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий суб'єктам господарської діяльності), - на суму компенсації вартості об'єкта фінансового лізингу (оренди).

Якщо за умовами договору об'єкт фінансового лізингу (оренди) повертається лізингодавцеві, то в обліку лізингодавця на суму негарантованої ліквідаційної вартості здійснюється таке проведення:

Дт 4400 Основні засоби

Кт 1525 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий іншим банкам (2071 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий суб'єктам господарської діяльності).

Якщо банк є лізингоодержувачем, то на початок строку лізингу (оренди) основні засоби та нематеріальні активи, що отримані ним у фінансовий лізинг (оренду), обліковують за найменшою з оцінок: справедливою вартістю необоротного активу або теперішньою вартістю суми мінімальних лізингових (орендних) платежів. Витрати лізингоодержувача, що пов'язані з оформленням договору про фінансовий лізинг (оренду), включаються до вартості активу під час його первинного визнання.

Дт 4400 Основні засоби (особовий рахунок "Основні засоби,

що одержані у фінансовий лізинг")

Кт 3615 Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом (орендою).

3615 П Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом (орендою)

Призначення рахунку: облік сум кредиторської заборгованості

за фінансовим лізингом (орендою).

За кредитом рахунку проводять суми кредиторської заборгованості за фінансовим лізингом (орендою).

За дебетом рахунку проводять суми погашення кредиторської заборгованості за фінансовим лізингом (орендою).

Витрати на поліпшення об'єкта фінансового лізингу (оренди) (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигід, яких початково очікували від його використання, на балансі банку-лізингоодержувача відображають як капітальні інвестиції, що включаються до вартості об'єкта фінансового лізингу (оренди). Суми витрат на поліпшення об'єкта фінансового лізингу накопичуються на рахунку 4430 "Капітальні інвестиції за незавершеним будівництвом і за не введеними в експлуатацію основними засобами".

На суму завершених капітальних інвестицій збільшується залишкова вартість активу:

Дт 4400 Основні засоби (особовий рахунок "Основні засоби, що одержані у фінансовий лізинг")

Кт 4430 Капітальні інвестиції за незавершеним будівництвом і за не введеними в експлуатацію основними засобами.

Розподіл фінансових витрат між звітними періодами протягом строку лізингу (оренди) здійснюється із застосуванням лізингової (орендної) ставки процента до залишку зобов'язань на початок звітного періоду. Якщо в договорі про фінансовий лізинг (оренду) не зазначена лізингова (орендна) ставка процента, то застосовується ставка процента до можливих позик лізингоодержувача.

Нараховані витрати за отриманими лізингоодержувачем активами у фінансовий лізинг (оренду) відображають:

Дт 7028 Процентні витрати за фінансовим лізингом (орендою)

Кт 3678 Інші нараховані витрати.

Сплата лізингоодержувачем орендних платежів обліковується:

а) Дт 3678 Інші нараховані витрати

Кт Рахунки грошових коштів, поточні рахунки - на суму нарахованих витрат за отриманими активами у фінансовий лізинг

б) Дт 3615 Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом (орендою)

Кт Рахунки грошових коштів, поточні рахунки - на суму зобов'язання за фінансовим лізингом (орендою).

Лізингоодержувач протягом періоду очікуваного використання активу нараховує амортизацію основних засобів і нематеріальних активів, отриманих у фінансовий лізинг (оренду). Періодом очікуваного використання об'єкта фінансового лізингу (оренди) є строк корисного використання - якщо договором передбачено перехід права власності на актив до лізингоодержувача (орендаря), або коротший з двох періодів - строк лізингу (оренди) або строк корисного використання об'єкта фінансового лізингу (оренди) - якщо переходу права власності на об'єкт фінансового лізингу (оренди) не передбачено. Метод нарахування амортизації об'єкта фінансового лізингу

(оренди) визначається лізингоодержувачем відповідно до порядку нарахування амортизації власних основних засобів і нематеріальних активів.

Нарахування амортизації об'єкта фінансового лізингу (оренди) в бухгалтерському обліку відображається:

Дт 7423 Амортизація

Кт 4409 Зношення основних засобів (особовий рахунок "Основні засоби, що одержані у фінансовий лізинг").

Під час переходу за умовою лізингу (оренди) основних засобів і нематеріальних активів, отриманих у фінансовий лізинг (оренду), у власність лізингоодержувача в бухгалтерському обліку здійснюється таке проведення:

Дт 4400 Основні засоби (особовий рахунок "Власні основні засоби")

Кт 4400 Основні засоби (особовий рахунок "Основні засоби, що одержані у фінансовий лізинг")

► Одночасно на суму зносу і накопиченої амортизації

Дт 4409 Зношення основних засобів (особовий рахунок "Основні засоби, що одержані у фінансовий лізинг")

Кт 4409 Зношення основних засобів (особовий рахунок "Власні основні засоби").

Якщо за умовами договору об'єкт фінансового лізингу (оренди) повертається до лізингодавця, то в обліку на суму негарантованої ліквідаційної вартості здійснюється таке проведення:

Дт 3615 Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом, 4409 Зношення основних засобів (особовий рахунок "Основні засоби, що одержані у фінансовий лізинг")

Кт 4400 Основні засоби (особовий рахунок "Основні засоби, що одержані у фінансовий лізинг").

Витрати на утримання об'єкта необоротних активів, одержаного у фінансовий лізинг (оренду), у бухгалтерському обліку відображають за рахунком 7421 "Витрати на утримання основних засобів, що отримані у лізинг (оренду)".