Аудит - Утенкова К.О. - 9. Відповідальність аудитора за неналежне виконання своїх обов'язків

Забезпечення якості аудиторських послуг і задоволення потреб суспільства потребує вдосконалення процесу саморегулювання аудиторської діяльності. Важливою функцією регулювання є здійснення контролю.

Законом України "Про аудиторську діяльність" на Аудиторську палату України покладені повноваження щодо здійснення контролю за дотриманням аудиторськими фірмами та аудиторами вимог цього Закону, стандартів аудиту, норм професійної етики аудиторів; здійснення заходів із забезпечення незалежності аудиторів при проведені ними аудиторських перевірок та організації контролю за якістю аудиторських послуг; регулювання взаємовідносин між аудиторами (аудиторськими фірмами) в процесі здійснення аудиторської діяльності, а у разі необхідності — застосування до них стягнень.

При цьому під стягненням розуміють захід впливу як міра юридичної відповідальності, що застосовується АПУ до аудитора (аудиторської фірми) в разі неналежного виконання професійних обов'язків.

Неналежне виконання професійних обов'язків — це порушення аудитором (аудиторською фірмою) вимог чинного законодавства України, стандартів аудиту, норм професійної етики аудиторів та рішень АПУ.

Необхідно розрізняти суттєві і несуттєві порушення. Отже, порушення не суттєвого характеру — це документально доведені (за результатами зовнішнього контролю якості аудиторських послуг) факти неналежного виконання професійних обов'язків аудитором (аудиторською фірмою), які характеризуються неповним (частковим) дотриманням вимог норм професійної етики та стандартів аудиту, рішень АПУ та (або) призвели до скарги на аудитора (аудиторську фірму) із претензіями на низьку (на думку замовника, користувача або третіх осіб, причетних до мети та предмету надання послуг) якість аудиторських послуг.

Порушення суттєве - це доведені документально в ході зовнішньої перевірки якості аудиторських послуг або у судовому порядку факти неналежного виконання професійних обов'язків аудитором (аудиторською фірмою), за наслідками чого замовнику (користувачу) аудиторських послуг або третім особам, безпосередньо причетним до мети та предмета надання таких послуг, завдано матеріальної або моральної шкоди.

Для виконання своїх повноважень і дотримання інших норм Закону АПУ здійснює контроль аудиторської діяльності в Україні за такими напрямками:

а) дотримання аудиторами та аудиторськими фірмами вимог Закону щодо:

• обмеження переліку послуг, які можуть надавати аудитори (аудиторські фірми) відповідно до стандартів аудиту;

• відповідності критеріям для надання статусу аудитора або аудиторської фірми (наявність сертифіката, розмір частки засновників, вимоги до керівника аудиторської фірми);

• отримання права на здійснення аудиторської діяльності тільки після включення до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів; істотних умов договору на проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг;

• реалізації прав та обов'язків аудиторів і аудиторських фірм;

• спеціальних вимог, у тому числі щодо відповідності розміру винагороди за надання аудиторських послуг необхідному для якісного виконання таких послуг часу, належних навичок, знань, професійної кваліфікації та ступеня відповідальності аудитора;

• відповідальності аудиторів та аудиторських фірм;

• інших норм Закону, рішень АПУ, які регулюють діяльність аудиторів та аудиторських фірм;

б) дотримання аудиторами та аудиторськими фірмами вимог стандартів аудиту, затверджених АПУ;

в) дотримання аудиторами та аудиторськими фірмами вимог професійної етики, в тому числі незалежності;

г) дотримання аудиторами та аудиторськими фірмами вимог Положення з національної практики контролю якості аудиторських послуг 1 "Організація аудиторськими фірмами та аудиторами системи контролю якості аудиторських послуг".

АПУ реалізує свої повноваження з контролю через створені із її членів комісії із залученням до роботи експертів, які не є членами АПУ, методичні ради, робочі групи, а також спеціально створений для здійснення технічних функцій відповідний підрозділ.

Для здійснення контролю аудиторської діяльності в Україні АПУ:

• затверджує та забезпечує видання стандартів аудиту, їх актуалізацію з урахуванням щорічних змін і доповнень, а також упровадження стандартів у практику;

• затверджує положення з національної практики аудиту;

• забезпечує підготовку й видання навчальної та науково-методичної літератури з питань аудиту;

• проводить науково-практичні конференції з питань аудиторської діяльності;

• організує обмін національним і міжнародним досвідом, а також дискусії з питань практики аудиту в офіційному виданні АПУ;

• організовує і проводить заходи щодо постійного удосконалення професійних знань практикуючих аудиторів:

• розробляє й затверджує форму річної звітності суб'єктів аудиторської діяльності;

• створює комісії АПУ, організовує та забезпечує їх роботу за всіма напрямками контролю за затвердженим щорічним планом роботи;

• з метою проведення зовнішніх перевірок аудиторів та аудиторських фірм за напрямками контролю створює відповідний підрозділ:

• розглядає й затверджує положення про здійснення зовнішніх перевірок аудиторів та аудиторських фірм, положення про моніторинг з питань контролю аудиторської діяльності;

• розглядає й затверджує національний план зовнішніх перевірок аудиторів та аудиторських фірм;

• розглядає й затверджує результати зовнішніх перевірок аудиторів та аудиторських фірм (за поданням уповноваженої комісії АПУ) та у разі необхідності застосовує до них стягнення;

• приймає рішення щодо забезпечення дотримання аудиторами та аудиторськими фірмами вимог Закону, стандартів аудиту та етики, незалежності аудиторів при проведенні ними аудиторських перевірок та організації контролю за якістю аудиторських послуг;

• оприлюднює інформацію про функціонування системи контролю аудиторської діяльності в Україні.

У вітчизняній практиці у загальному вигляді відповідальність поділяється на адміністративну та карну, що обумовлюється такими нормативними документами, як Цивільний кодекс України, Кримінальний кодекс України, Кодекс про адміністративні правопорушення, Господарський кодекс України.

Зокрема, передбачено такі форми відповідальності:

для юридичних осіб — у вигляді фінансових санкцій;

для фізичних осіб — у вигляді штрафів, позбавлення права займатися відповідним видом підприємницької діяльності, позбавлення права займати відповідну посаду певний строк, позбавлення волі без чи з конфіскацією майна. Згідно зі ст. 25 Закону України "Про аудиторську діяльність", аудитори несуть цивільно-правову відповідальність у вигляді майнової чи іншої відповідальності, визначеної у договорі відповідно до чинного законодавства. Причому розмір майнової відповідальності аудиторів (аудиторських фірм) не може перевищувати фактично завданих замовнику збитків з їх вини. Усі спори майнового характеру між аудитором (аудиторською фірмою) та замовником вирішуються у встановленому порядку з дотриманням вимог вищенаведеного Закону.

Розглянемо окремі види відповідальності аудиторів.

1. За неодноразове некваліфіковане проведення аудиторських перевірок чи некваліфіковане надання інших аудиторських послуг аудитор (аудиторська фірма) може бути виключений із Реєстру суб'єктів аудиторської діяльності.

2. Згідно із Законом України "Про аудиторську діяльність" (ст. 27) припинення чинності сертифіката або свідоцтва про внесення до Реєстру суб'єктів аудиторської діяльності здійснюється на підставі рішення Аудиторської палати України у випадках: виявлення неодноразових фактів низької якості аудиторських перевірок; систематичного чи грубого порушення чинного законодавства України, встановлених норм і стандартів аудиту. 3. На підставі повноважень, передбачених ст. 26-27 Закону України "Про аудиторську діяльність", п. 2.2.7 Статуту Аудиторської палати України, та відповідно до Положення про сертифікацію аудиторів (розділ 4) за неналежне виконання своїх професійних обов'язків Аудиторська палата України може застосувати до аудитора стягнення у вигляді попередження, призупинення дії сертифіката на термін до одного року або анулювання сертифіката.

3.1. Попередження оформлюються рішенням Аудиторської палати України з письмовим повідомленням аудитора. Повторне порушення є підставою для призупинення дії або анулювання сертифіката.

3.2. Призупинення чинності сертифіката здійснюється у разі: систематичного чи грубого порушення чинного законодавства України, встановлених норм і нормативів аудиту; встановлення неодноразових фактів низької якості аудиторських перевірок; невиконання аудитором у визначений термін попереджень Аудиторської палати України.

3.3. Анулювання сертифіката здійснюється на підставі рішення Аудиторської палати України шляхом відкликання сертифіката та заборони цій особі проводити аудиторську діяльність на території України протягом п'яти років у випадках: систематичного чи грубого порушення чинного законодавства України, нормативів аудиту: невиконання вимог Аудиторської палати України з усунення тих порушень, на підставі яких було зроблене попередження або призупинено дію сертифіката терміном до одного року; рішення суду, яким заборонено аудитору займатися аудиторською діяльністю; встановлення фактів подання недостовірної інформації в документах, що подавались для видачі сертифіката; з ініціативи аудитора (особистого повернення сертифіката, позбавлення громадянства); через інші підстави, передбачені чинним законодавством України та нормативними документами Аудиторської палати України.

Аудитор зобов'язаний повернути анульований сертифікат до Секретаріату АПУ у 10-денний термін з моменту отримання витягу з рішення АПУ та з моменту публікації в пресі.

4. Відшкодування замовнику понесених ним збитків у повному обсязі, а також витрат на проведення повторної перевірки можливе в разі, коли суд визнає якість проведеної перевірки незадовільною.

Проблеми якості аудиторських послуг повинні бути обумовлені в договорі або вимогами, визначеними для робіт відповідного виду. З метою запобігання недолікам у роботі аудитор може передбачити в договорі умови, за яких аудиторська перевірка розпочнеться.

5. Анулювання сертифіката аудитора передбачається також у випадках порушення принципу незалежності аудитора чи аудиторської фірми в цілому. Існують також випадки, коли порушення принципу незалежності приховується аудитором не від клієнта, а у змові з клієнтом - економічним суб'єктом від користувачів фінансової звітності. Аудиторський висновок за цих обставин вважається недійсним. Крім вищеназваного, таке порушення передбачає ще й відповідальність згідно з Цивільним кодексом України за укладання договору, що суперечить чинному законодавству. У разі наявності умислу з обох сторін дохід, одержаний за такою угодою, стягується у дохід державного бюджету.

6. Розголошення комерційної таємниці аудитором без згоди на те її власника, якщо воно вчинене з корисливих або інших особистих мотивів і завдало істотної шкоди суб'єкту господарської діяльності, карається штрафом від двохсот до п'ятисот неоподатковуваних мінімумів доходів громадян з позбавленням права займатися аудиторською діяльністю на строк до трьох років або виправними роботами на строк до двох років, або позбавленням волі на той самий строк (ст. 232 Кримінального кодексу України). Слідство з цієї категорії справ провадять слідчі прокуратури та органів внутрішніх справ.

Чітке визначення комерційної таємниці дає ст. 231 Кримінального кодексу України, згідно з якою "комерційна таємниця підприємства -це відомості, пов'язані з виробництвом, технологічною інформацією, управлінням, фінансами та іншою діяльністю підприємства чи іншого суб'єкта господарської діяльності, розголошення яких може завдати шкоди його інтересам". Склад і обсяг відомостей, що становлять комерційну таємницю, порядок їх захисту визначаються керівником підприємства. Відомості, які не можуть становити комерційну таємницю, визначаються Кабінетом Міністрів України.

Існує багато протиріч, пов'язаних із питанням конфіденційності, і тому притягнути аудитора до відповідальності за її розголошення майже неможливо.

7. Зговір окремих суб'єктів підприємницької діяльності (зокрема аудиторів і аудиторських фірм) про встановлення монопольних цін на свої послуги з метою усунення конкуренції за наявності попередньої домовленості (угоди) відноситься до кримінальної відповідальності (ст. 228 Кримінального кодексу України).

Зговір про фіксування цін карається позбавленням волі на строк до трьох років або штрафом від ста до трьохсот неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

8. За ухилення від сплати податків, навмисне неподання податкових декларацій та розрахунків або приховування (заниження) об'єктів оподаткування, вчинене посадовою особою, передбачається відповідальність у вигляді: застосування фінансових санкцій; сплати пені; адміністративної або кримінальної відповідальності.

Кримінальна відповідальність передбачена у випадках, якщо ці дії завдали шкоди державі у значних розмірах (сума, що перевищує 1000 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян) ст. 212 Кримінального кодексу України.

Не може бути одночасно накладено на аудитора (аудиторську фірму) два та більше видів стягнень за одне і те ж порушення.

За поданням Дисциплінарної комісії АПУ як профілактичний захід може рекомендуватися аудитору, який допустив певні порушення, проходження відповідних курсів підвищення кваліфікації з метою недопущення таких порушень в майбутньому.

Стягнення, що накладаються на аудитора (аудиторську фірму), оформлюються рішенням АПУ з письмовим повідомленням аудитора (аудиторську фірму) упродовж 10 днів після дня прийняття рішення.

Рішення АПУ про зупинення терміну чинності сертифіката або його анулювання набуває чинності з моменту його оприлюднення та може бути оскаржено в суді.