Державний аудит - Дікань Л.В. - 1.2. Сучасний стан державного аудиту на теренах України та перспективи його розвитку

Історію державного аудиту в Україні доречно розглядати з моменту становлення державного фінансового контролю. Історія державного фінансового контролю нерозривно пов'язана з історією становлення державності України. При цьому, перебуваючи у складі Російської імперії, Україна не мала власних органів державного фінансового контролю. Контрольні функції, як і на всій території Росії, виконувало згідно з "Положенням про місцеві контрольні установи в імперії" від 3 січня 1866 р. Управління державного контролю, яке працювало при Міністерстві фінансів.

Навіть революційна зміна форми влади не вплинула суттєво на основні функції контролю. У березні 1917 р. в Україні створено Тимчасовий уряд, який здебільшого зберіг управлінський апарат царської Росії. В губерніях, повітах і волостях функціонували відповідні контрольні палати державного контролю, і така структура проіснувала в Україні до встановлення радянської влади, тобто до 1919 р. Тимчасовий уряд (березень - грудень 1917 р.), Центральна Рада (березень 1917 - квітень 1918 р.), уряд гетьмана П. Скоропадського (квітень - листопад 1918 р.) та Директорія на чолі з С. Петлюрою (грудень 1918 р. - лютий 1919 р.) основним завданням контрольних органів вбачали забезпечення цільового використання фінансових ресурсів та кредитів, одержаних від іноземних держав на потреби війська та утримання органів влади1.

Керівники молодої Української держави усвідомлювали надзвичайно важливу роль контрольних функцій Міністерства фінансів, Державної скарбниці і банків. Тому за часів Директорії було створено спеціальний апарат - державний контролер із надзвичайними правами і повноваженнями. Цей орган державного контролю було створено 2 квітня 1918 р. як відділ контролю, що згодом був перетворений на Секретаріат державного контролю. Пізніше декретом Тимчасового робітничо-селянського уряду України від 29 січня 1919 р. у м. Харкові утворено Народний комісаріат державного контролю УСРР. З цього часу органи фінансового контролю неодноразово реорганізовувались, але його функції залишались незмінними.

Так, із січня 1924 р. спеціальним органом документального та подальшого фінансового контролю оголошено Фінансово-контрольне управління (ФКУ) СРСР. Діяльність ФКУ спочатку охоплювала тільки союзний та республіканські бюджети, а з липня 1925 р. її поширено і на місцеві бюджети. З метою впровадження звітної, бюджетної та касової дисципліни на ФКУ та його органи покладалися такі функції:

1) проведення подальшого документального контролю доходів та видатків державного бюджету;

2) здійснення фактичної перевірки оборотів усіх грошових та матеріальних цінностей, що перебувають в установах та підзвітних касах;

3) подання на затвердження наркому фінансів СРСР загальних правил обертання сум у підзвітних касах та установах, а також загальнообов'язкових правил та форм фінансового обліку і звітності;

4) здійснення раптових ревізій кас усіх відомств тощо. Проте ФКУ не мало права передавати обревізованим установам обов'язкові для них вимоги, а тому в багатьох випадках результати ревізій залишалися нереалізованими, а недоліки та порушення - не усуненими1.

Втім, нові загальнодержавні економічні чинники (впровадження плановості, посилення темпів індустріалізації; розвиток кооперативних підприємств та колективізація сільського господарства) спричинили перебудову системи контролю.

У листопаді 1926 р. Фінансово-контрольне управління СРСР реорганізовано в Державний фінансовий контроль та його місцеві органи, які отримали більшу самостійність і права у таких сферах:

- контроль за виконанням союзного, республіканських та місцевих бюджетів;

- діяльність Державного банку, державних органів стосовно розпоряджання бюджетними коштами;

- контроль за формуванням, надходженням та витрачанням спеціальних коштів установ, що перебувають на бюджеті; нагляд за правильним веденням обліку, звітності, рухом та збереженням грошових і матеріальних цінностей бюджетних установ;

- складання ревізійних висновків до звіту про виконання державного бюджету СРСР тощо.

Однак цим контроль не обмежувався. Так, у промисловості діє окремий контроль, що перебуває у складі Вищої ради народного господарства. Нарешті, право перевіряти роботу усіх частин державного апарату та всього господарства радянських підприємств мають органи робітничо-селянської інспекції.

У кінці 1932 - на початку 1933 рр. Фінансово-контрольне управління УСРР перетворилось на Фінансово-бюджетну інспекцію, яка існувала до 1937 р. У жовтні 1937 р. у складі Наркомфіну СРСР починають створюватися спеціальні Контрольно-ревізійні управління. Положення про це управління було затверджено урядом країни. Контрольно-ревізійне управління (КРУ) мало право проводити документальні ревізії всіх наркомів, відомств, організацій, закладів і виробництв. Відповідно до цього з 1937 до 1956 р. фінансовий контроль в Україні здійснювало Контрольно-ревізійне управління Наркомату, пізніше Міністерство фінансів СРСР. У 1956 р. контрольно-ревізійне управління входило до складу Міністерства фінансів України.

Наприкінці 1960-х - на початку 1970-х років силами контрольно-ревізійного апарату Міністерства фінансів УРСР щорічно проводилося близько 12 тис. ревізій та перевірок, у тому числі 350 комплексних ревізій виконання бюджетів областей, міст і районів республіки; 6 тис. ревізій та перевірок бюджетних установ і стільки само перевірок на підприємствах та в господарських організаціях. Наприклад, тільки за результатами ревізій та перевірок, проведених у 1971 р., перераховано в дохід бюджету 16,2 млн крб, скорочено асигнування на суму 4,5 млн крб та стягнено до бюджету 1,5 млн крб1.

У грудні 1965 р. з метою більш активного залучення громадськості до наглядової діяльності органи партійно-державного контролю перетворено на органи народного контролю, важливою ланкою яких стали комітети, групи і пости народного контролю, уповноважені здійснювати систематичний контроль за виконанням державних планів та завдань, вишукувати резерви підвищення ефективності суспільного виробництва, економного витрачання ресурсів і шляхи для впровадження у виробництво нового та прогресивного, а також проводити нагляд за організацією відомчого контролю.

У травні 1991 р. V сесією Верховної Ради СРСР поряд із законами, пов'язаними з ринковою економікою, ухвалено Закон про Контрольну палату СРСР, яка отримала статус вищого органу фінансово-економічного контролю за виконанням союзного бюджету, використанням союзного майна, грошовою емісією, використанням кредитних і валютних ресурсів, золотого запасу, алмазного фонду, а також за витрачанням коштів союзного бюджету з погляду їх законності, доцільності та ефективності. Однак у грудні 1991 р. під час розпуску органів державного управління СРСР його Контрольну палату було ліквідовано.

Втім, незважаючи на такий історичний досвід розвитку контролю, слід зазначити, що в Україні система контролю сформувалася на фундаменті командно-адміністративного устрою, де шляхом сильної централізації управлінських структур увага зосереджувалася на політичних функціях контролю і його масовості, що негативно впливало на компетентність та об'єктивність. У результаті цього об'єкти управління поступово стали відходити від реального контролю, а сам процес ставав все більше формальним, що, передусім, вплинуло на темпи розвитку економіки.

В умовах ринкових відносин стали формуватися нові органи державного контролю. Після здобуття Україною незалежності виникла необхідність у підвищенні ролі державного фінансового контролю і в 1993 р. було прийнято Закон України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні", а Указом Президента України від 27 серпня 2000 р. № 1031 "Про заходи щодо підвищення ефективності контрольно-ревізійної роботи" Головному контрольно-ревізійному управлінню України надано статус центрального органу виконавчої влади. Також 11 липня 1996 р. Верховною Радою України прийнято Закон України "Про Рахункову палату", де зазначено, що Рахункова палата є постійно діючим органом державного фінансового контролю.

Таким чином, у колишньому СРСР функціонував тільки державний контроль у формі ревізії, тобто діяв принцип "виявити і покарати". Нові ринкові умови господарювання, що сформувалися в Україні та в інших країнах СНД після краху командно-адміністративної системи (внаслідок роздержавлення власності, створення приватних підприємств), об'єктивно зумовили необхідність розвитку нових форм фінансового контролю. У 1991 р. разом із прийняттям Закону України "Про аудиторську діяльність" з'явився аудит як незалежна форма фінансового контролю.

Наступний етап розвитку аудиту в Україні характеризується вивченням можливостей використання аудиту в державному секторі. Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо запобігання фінансовим порушенням, забезпечення ефективного використання бюджетних коштів, державного і комунального майна", який було прийнято 15 грудня 2005 р., вперше визначено, що державний фінансовий аудит є різновидом державного фінансового контролю1.

Отже, послідовність становлення державного аудиту в Україні можна представити як чотири етапи (рис. 1.3).

Аналіз сучасного стану організації та функціонування системи державного аудиту в Україні виявив низку невирішених практичних проблем, серед яких основними є відсутність систематизованої та завершеної нормативно-правової бази (у тому числі загальних стандартів державного аудиту); необхідність реформування організаційних структур контролюючих органів (ДКРС України та Рахункової палати України), а також напрямів їх діяльності; невідповідність методологічних засад державного аудиту сучасним умовам; низьке матеріально-технічне (враховуючи соціально-побутове) та фінансове забезпечення функціонування органів контролю. Перераховані негативні явища є суттєвими перешкодами на шляху становлення справді ефективної та гідної системи державного аудиту.

Доцільно конкретизувати, що однією з основних причин несформованості цілісної системи можна визначити недосконале законодавство. Система державного фінансового контролю України загалом та державного аудиту зокрема функціонує без базового закону, який би встановлював основні поняття у цій сфері, чітко розподіляв би завдання, функції та повноваження між контролюючими органами та органами державної і місцевої влади, регламентував відносини між суб'єктами та об'єктами контролю, визначав відповідальність та незалежність відповідних уповноважених посадових осіб. Бюджетний кодекс України не врегульовує цих питань. Норми чинних законів та нормативно-правових актів у сфері державного фінансового контролю не завжди узгоджені між собою. Методичні рекомендації та інструкції охоплюють лише окремі аспекти.

Наслідком безсистемності у правовому полі стала розбалансована система органів, що забезпечують державний фінансовий контроль та державний аудит. Діяльність державних органів, що реалізують контрольні, контрольно-ревізійні, наглядові і фіскальні дії щодо бюджетних коштів, регулюється окремими спеціальними законами і нормативно-правовими актами.

Рис. 1.3. Етапи становлення державного аудиту в Україні

Зважаючи на недоліки в системі державного аудиту, можна вирізнити і значні напрацювання з цього приводу. Слід зазначити, що повноваження щодо здійснення державного аудиту в Україні покладено на Рахункову палату та ДКРС України, тому процес становлення і розвитку системи державного аудиту відбувається в межах діяльності цих органів.

У 2005 р. було здійснено спробу реформувати систему державного фінансового контролю та державного аудиту з урахуванням європейських вимог. Кабінетом Міністрів України було прийнято Концепцію розвитку державного внутрішнього фінансового контролю (далі - Концепція) на 2005- 2009 рр., яка спрямована на зміну ідеології фінансового контролю відповідно до норм і правил Європейського Союзу, вдосконалення правового поля у сфері державного фінансового контролю1. Концепцію спочатку було затверджено на 5 років, але потім, з урахуванням корективів Світового банку, цей термін подовжено до 2012 р.

У державному секторі України буде поступово впроваджено модель державного внутрішнього фінансового контролю. Успішність цього процесу залежить від запровадження Європейських стандартів внутрішнього контролю в установах та організаціях державного сектору.

Система державного внутрішнього фінансового контролю ставить за мету гарантувати відповідність системи фінансового менеджменту та контролю, а також внутрішнього аудиту, правовим вимогам, принципам фінансового менеджменту, а також бути прозорою, економною, ефективною та результативною.

Ключовими засадами зазначеної Концепції є реорганізація контрольно-ревізійної служби у відділи внутрішнього аудиту та їх запровадження, поряд з відділами внутрішнього контролю, безпосередньо в організаційну структуру розпорядника коштів з метою здійснення поточного контролю. Ревізійні відділи в сучасному понятті залишаться лише в тих сферах державного сектору, де спостерігається найгірша фінансова дисципліна.

Планується також здійснити низку заходів, спрямованих на децентралізацію контрольно-ревізійних дій.

Державний фінансовий контроль набуде ознак попереднього та поточного і буде вважатися внутрішнім. Зовнішній контроль буде чітко закріплений за єдиним органом - Рахунковою палатою - органом зовнішнього контролю. Зазначене, за умови успішного втілення, здатне розв'язати найбільш гостру проблему сучасного державного фінансового контролю - накладання функцій контролюючих органів. Рахункова палата повинна найближчими роками відігравати активнішу роль у виконанні положень, визначених Конституцією і законами України. На думку голови Рахункової палати України Валентина Симоненка, "сьогодні на часі - реформа системи контролю державних фінансів, флагманом якої повинна стати саме Рахункова палата, як незалежний і самостійний державний орган, відповідальний тільки перед Парламентом України".

Реалізація зазначеної Концепції базується на трьох основних принципах (за визначенням INTOSAI): впровадженні системи внутрішнього контролю, впровадженні служб внутрішнього аудиту та їхній гармонізації.

Реалізація Концепції передбачає розробку програм навчання з внутрішнього контролю та підготовки внутрішніх аудиторів. Також за ініціативою органів Державного казначейства планується організувати в Україні Інститут державних бухгалтерів (на основі досвіду Франції з цього питання).

Перші та досить вагомі кроки в напрямі переходу діючої системи державного фінансового контролю взагалі та державного аудиту зокрема на нові стандарти вже зроблено. Прикладом цього є вжиття низки заходів, присвячених такій проблематиці: у січні 2008 р. відбулося перше засідання наглядової ради проекту "Twinning" для співробітників ГоловКРУ, 31 березня 2008 р. у ГоловКРУ України було проведено перший тижневий тренінг з внутрішнього контролю.

Розроблена Концепція та план її реалізації має багато переваг та в разі успішної реалізації здатна наблизити нашу країну до світових стандартів і вимог.

Реалізація Концепції сприятиме:

- адаптації вітчизняного законодавства до законодавства ЄС;

- вдосконаленню діяльності органів державного сектору шляхом переходу від адміністративної до управлінської культури, в умовах якої керівники зазначених органів незалежно і ефективно здійснюють процес управління ресурсами для досягнення певних цілей;

- раціональному використанню державних ресурсів та зміцненню фінансової дисципліни, оперативному реагуванню на виникнення або загрозу виникнення фактів неефективного використання державних ресурсів та фінансових порушень;

- отриманню обґрунтованої інформації про діяльність органів державного сектору;

- оптимізації фінансових витрат на забезпечення функціонування системи державного внутрішнього фінансового контролю шляхом підвищення ефективності використання наявних можливостей.

Отже, можна дійти висновку, що, незважаючи на значні проблеми та недоліки, система державного аудиту в Україні вже встановлена та має позитивну тенденцію розвитку.