Облік і аудит податків в Україні - Малишкін О.І. - Методи оцінки запасів

Норма п. 140.2 передбачає перерахунок доходів (у продавця) та витрат (у покупця) у разі зміни компенсації вартості товарів, робіт, послуг. В обліку покупця придбані товари, роботи, послуги можуть бути враховані у складі як необоротних активів, запасів (товарів), так і витрат (отримані роботи, послуги). Тому за фактом повернення товарів продавцю у покупця, як правило, зменшується вартість запасів, необоротних активів, а не витрат виробництва, оскільки уявити собі ситуацію, коли списані у покупця матеріали, сировина (товари) на собівартість повертаються продавцю, не можливо. В результаті на суму повернення товарів не відбувається зменшення (сторнування) витрат. Логіку законодавця за нормою цього пункту ПКУ можна пояснити хіба що стереотипом старої системи оподаткування прибутку за Законом № 334, коли на суму повернення товарів зменшувалися валові витрати. Отже, в бухгалтерському і податковому обліку така операція відображується по різному.

Методи оцінки запасів

Пунктом 140.4 ПКУ вимагається застосування таких методів оцінки запасів при їх вибутті, які регламентовані П(С)БО: ідентифікованої собівартості; середньозваженої собівартості; ФІФО; нормативних витрат; ціни продажу. Тому на цьому етапі оцінки запасів податкових різниць не виникатиме.

Відсотки за борговими зобов'язаннями

Відповідно до норми статті 141 до складу витрат включаються будь-які витрати, пов'язані з нарахуванням відсотків за борговими зобов'язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами, крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв'язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

Тут йдеться про фінансові витрати платника податку. У зв'язку з тим, що в ПКУ не наводиться терміну "фінансові витрати", для більш детального аналізу з метою застосування норм ст. 141 необхідно користуватися П(С)БО 31 "Фінансові витрати".

За П(С)БО 31 можна проводити капіталізацію фінансових витрат лише до суми тих фінансових витрат, яких можна було б уникнути, якби не здійснювались витрати на створення кваліфікаційного активу. Тому в методичному плані важливим є відсікання від загальної суми нарахованих відсотків за зобов'язаннями тієї частини витрат, яка спрямовується на створення кваліфікованих активів. Решта відсотків може бути включена до оподатковуваних витрат. Приклади кваліфікаційних та некваліфікаційних активів наведено у додатку до П(С)БО 31. Ці приклади можуть бути застосовані і в податковому обліку.

При розрахунку витрат слід урахувати обмеження, які вводяться в ПКУ щодо витрат при розрахунках із нерезидентами (п.141.2).

Приклад.

Підприємство "Б" має в статутному капіталі частку нерезидента у розмірів 60 %. У другому кварталі понесло витрати за відсотками у сумі 15 тис. грн за позику від свого засновника-нерезидента, у т.ч. на створення кваліфікованого активу - 7 тис.грн і некваліфікованого активу - 8 тис.грн. При цьому оподатковуваного прибутку (в декларації з податку на прибуток) та доходів фінансового характеру (дані рахунку 73) не зафіксовано. Отже, у другому кварталі до оподатковуваних витрат у підприємства "Б" не можна віднести жодної гривні процентів.

Приклад.

Або може бути інша ситуація. Підприємство "Б" у третьому кварталі понесло витрати по відсотках на такі саме суми (7 + 8 = 15 тис.грн). Одночасно отримано доходів від розміщення активів (депозитний дохід) на суму 20 тис.грн. Відповідно, до оподатковуваних витрат можна віднести всю суму відсотків (15 тис.грн), оскільки не перевищено поріг доходів (20 тис.грн). У практиці також можлива ситуація, коли фінансовий дохід можна збільшити на 50 % оподатковуваного прибутку звітного періоду (за його наявності) і порівняти з понесеними витратами.

Невирішеним у методичному плані залишається питання обліку сум витрат, що підлягають перенесенню на результати майбутніх податкових періодів за п. 141.3 ПКУ. Можливі два варіанти вирішення: або відобразити зазначені суми в регістр бухгалтерського обліку на рахунок 39; або рахувати такі витрати лише в реєстрі податкового обліку. Вибір моделі обліку відображується в обліковій політиці підприємства. Більш обґрунтованим виявляється другий варіант.