Облік і аудит податків в Україні - Малишкін О.І. - 2.4.6. Розподіл витрат за звільненими від оподаткування операціями

ПКУ передбачено повне або часткове звільнення від податку певних операцій або певного виду діяльності. Перелік таких звільнень наведено у ст. 154 ПКУ та інших статтях (виробництво дитячого харчування, біопалива, космічної продукції тощо). Проте звільнення не означає, що про окремий облік доходів і витрат можна забути, навпаки, він потрібний. Адже норма п 154.6 ПКУ передбачає, зокрема, що у разі недотримання умов звільнення платники зобов'язані оподаткувати прибуток за базовою ставкою за весь період порушень умов. Тобто інформацію про оподатковувані доходи та витрати потрібно постійно накопичувати, тримати в актуальному стані і застосувати у разі потреби.

Накопичення витрат може відбуватися різними шляхами, відмінними від загального порядку. В одних випадках для обліку тимчасово звільнених видів діяльності за пп. 15 - 19 перехідних положень ПКУ передбачено п. 21 цього розділу ПКУ такий порядок: доходи визнаються у суми звільнених коштів з одночасним визнанням витрат, що понесені за рахунок цих коштів у розмірі таких витрат. Суми доходів і витрат у таких ситуаціях з метою оподаткування співпадають - в розмірі витрат. Проте в фінансовому обліку доходи можуть перевищувати витрати і навпаки. Отже, потрібно локалізувати суми витрат за певними напрямами або видами діяльності. Найкраще це зробити в системі податкового обліку. Бухгалтерський облік при цьому здійснюється у звичайному режимі.

Інший приклад. Для суб'єктів індустрії програмної продукції до 01.01.2023 р. ставка податку на прибуток підприємств встановлена в розмірі 5 %. Таким суб'єктам потрібно вести окремий облік доходів і витрат, пов'язаннях з отриманням прибутку від здійснення видів діяльності індустрії програмної продукції, з урахуванням таких особливостей: до витрат, пов'язаних з отриманням прибутку, що оподатковуються за пільговою ставкою, не відносять амортизацію і витрати, пов'язані з отриманням прибутку від іншої діяльності; витрати і амортизація, пов'язані з отриманням пільгового і не пільгового прибутку, розподіляються пропорційно сумам доходів. Отже, в даному випадку витрати і амортизація розподіляються пропорційним методом.

2.4.7. Врахування збитків попередніх періодів

Відповідно до п. 150.1 ПКУ платник податку у податкових періодах, починаючі з 01 квітня 2011 р. має право враховувати у складі інших витрат наступного року збитки (від'ємне значення як результат розрахунку об'єкта оподаткування), які утворилися за підсумками попереднього податкового року. Зазначені збитки відображують у відповідному рядку податкової декларації з податку на прибуток підприємства.

Протягом останніх років існували різні перехідні правила включення від'ємного значення об'єкта оподаткування попередніх податкових років у наступному податковому періоді. Згідно з ПКУ необхідно:

1) суму збитку попереднього періоду включити до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року;

2) розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками першого півріччя, трьох кварталів та року здійснювати з урахуванням збитку попереднього року у складі витрат наростаючим підсумком до того періоду, коли такий збиток буде повністю погашеним. Наведемо такий приклад (табл. 2.17).

Отже, від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього року включено до розрахунку об'єкта оподаткування у звітних податкових періодах. Прибуток без урахування від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року складає у звітному році 1 000 тис. грн, перехідна сума збитку звітного періоду на наступний рік - 7 000 тис. грн.

Відповідальність платника податку за можливе заниження об'єкта оподаткування за рахунок неправильного або необгрунтованого відображення суми збитку в декларації з цього податку виникає на підставі норми п.123.1 ПКУ. Водночас, за аналогічні порушення в бухгалтерському обліку відповідальності не передбачено.

До збиткової діяльності призводить перевищення оподатковуваних витрат над доходами. З методичних позицій обґрунтування витрат важливою є норма п. 138.2 ПКУ.

За нормою п. 138.2 ПКУ встановлено принцип відповідності витрат отриманим доходам. Таке правило, за логікою ПКУ, повинно розповсюджуватися й на аналітичні позиції доходів та витрат платника податку. Тому у разі непродажу окремих видів продукції на кінець звітного періоду платник податку не має права на списання витрат саме по таких видах (найменуваннях) продукції (товарів). Такі витрати залишаються у складі незавершеного виробництва або запасів готової продукції (товарів). В даному випадку облік оподатковуваних витрат здійснюється синхронно з обліком витрат в бухгалтерському фінансовому обліку.

Таблиця 2.17. ДЕКЛАРАЦІЯ З ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК ПІДПРИЄМСТВА (умовні дані) тис. грн