Облік і аудит у банках - Васюренко О.В. - 14.6.1. Види аудиторських висновків та їх зміст

Висновок може бути позитивним, умовно-позитивним, негативним або може даватись відмова від надання висновку про фінансову звітність підприємства. У двох останніх випадках в аудиторському висновку може наводитися короткий перелік аргументів, які підштовхнули аудитора видати висновок, який відрізняється від позитивного. За необхідності докладного опису цих аргументів аудиторський висновок може містити посилання на інформацію, що наводиться в додатку.

Позитивний висновок надається клієнту, коли, на думку аудитора, виконано такі умови:

• аудитор отримав повну інформацію й пояснення, необхідні для цілей аудиту;

• наданої інформації достатньо для відображення реального стану справ на підприємстві;

• надано адекватні й достовірні дані з усіх суттєвих питань;

• фінансова документація підготовлена відповідно до прийнятої на підприємстві системи бухгалтерського обліку, яка відповідає вимогам українського законодавства;

• фінансова звітність складена на основі дійсних облікових даних і не містить суттєвих суперечностей;

• фінансова звітність складена належним чином за формою, затвердженою у встановленому порядку.

Враховується також стан обліку та фінансової звітності підприємства.

У позитивному висновку наводяться стверджувальні слова, такі як "задовольняє вимоги", "належним чином становить", "дає достовірне й справжнє уявлення", "достовірно відображає", "відповідає...".

Якщо під час аудиторської перевірки в аудитора виникли заперечення або сумніви щодо правильності тих чи інших рішень, прийнятих керівництвом підприємства, але йому було представлено аргументоване й переконливе їх обґрунтування, то в аудиторському висновку ці події та рішення наводити необов'язково, оскільки вони не змінюють змісту безумовно позитивного висновку.

Аудитор видає умовно-позитивний висновок за наявності фундаментальної непевності й незгоди. Є такі основні причини фундаментальної непевності: значні обмеження в обсязі аудиторської роботи, пов'язані з тим, що аудитор не може одержати всю необхідну інформацію й пояснення (наприклад, у зв'язку з незадовільним станом обліку), не може виконати всі необхідні аудиторські процедури (наприклад, у зв'язку з обмеженнями перевірки у часі, які диктуються клієнтом); ситуаційні обставини, непевність у правильності висновків у конкретній ситуації (наприклад, подвійне тлумачення окремих пунктів українського законодавства, що може спричинити значні наслідки і загрожуватиме існуванню в майбутньому). Причини незгоди: неприйнятність системи обліку або порядку проведення облікових операцій; розбіжності в думках стосовно відповідності фактів або сум у фінансовій звітності даним обліку; недостатня повнота відображення фактів в обліку та звітності; невідповідність чинному законодавству порядку оформлення або здійснення операцій та встановленим нормам.

Будь-яка фундаментальна непевність або незгода є підставою для відмови від надання позитивного висновку. Подальший вибір виду висновку залежить від рівня непевності або незгоди.

Непевність або незгода вважаються фундаментальними, якщо вплив факторів на фінансову інформацію, які викликали непевність чи незгоду, настільки значний, що це може суттєво перекрутити дійсний стан справ у цілому або в основному. Необхідно також ураховувати сукупний ефект усіх непевностей та незгод на фінансову звітність.

Наявність фундаментальної незгоди може призвести до надання клієнту негативного аудиторського висновку. Наявність фундаментальної непевності може стати підставою для відмови від надання аудиторського висновку. У всіх випадках, коли аудитор складає висновок, який відрізняється від позитивного, він повинен дати опис усіх суттєвих причин його непевності та незгоди. Ці причини необхідно стисло навести в окремому розділі висновку до того розділу, в якому аудитор висловлює негативний висновок або дає відмову від аудиторського висновку. У цьому ж розділі можуть детальніше обговорюватися моменти негативного характеру або даватися посилання на додаток до аудиторського висновку, в якому наводиться опис цих моментів. В останніх розділах висновку аудитор стисло формулює свій висновок стосовно достовірності та повноти фінансової звітності.

Якщо аудитор має намір надати клієнтові позитивний висновок, у якому наявна фундаментальна непевність з окремих питань і наводяться зауваження аудитора, пов'язані з наявністю фундаментальної непевності, то в аудиторському висновку висловлюється аргументована незгода з окремих питань (операцій, проводок, позицій звітності) і після цього дається остаточний висновок про достовірність і повноту фінансової звітності підприємства. У своєму висновку аудитор використовує такі самі висловлювання, як і в безумовно позитивному висновку.

Якщо заперечення в аудиторському висновку пов'язані з наявністю нефундаментальної незгоди, аудитор обумовлює наявні обмеження в аудиторському висновку або в додатку до висновку, який є невід'ємною його частиною, і дає позитивний висновок стосовно фінансової звітності підприємства.

При підготовці негативного аудиторського висновку доречні такі висловлювання: "не задовольняє вимог", "перекручує дійсний стан справ", "не дає справжнього уявлення", "не відповідає", "суперечить".

Якщо аудитор дає відмову від надання аудиторського висновку, він говорить про неможливість на підставі наведених аргументів сформулювати висновок про фінансову звітність підприємства.

Рекомендується такий зміст розділу аудиторського висновку, в якому наводиться ставлення аудитора до фінансової звітності залежно від виду аудиторського висновку.

Позитивний висновок (є безумовна позитивна згода)

"У результаті проведення аудиту встановлено: надана інформація дає достовірне й повне уявлення про реальний склад активів та пасивів суб'єкта, що перевіряється. Система бухгалтерського обліку, що використовувалася на підприємстві, відповідає законодавчим та нормативним вимогам; Фінансову звітність підготовлено на підставі дійсних даних бухгалтерського обліку і достовірно та повно наданої фінансової інформації про Підприємство станом на 1 січня 20x1 року згідно з нормативними вимогами до бухгалтерського обліку та звітності в Україні".

Позитивний висновок (є нефундаментальна непевність)

"...У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, які стосуються, наприклад, неучасті аудитора в інвентаризації активів, неможливості підтвердити початкові залишки в балансі з причини того, що аудит проводився іншою аудиторською фірмою, а також з причини обмеженості інформації Ми не можемо дати висновок щодо зазначених моментів, однак ці обмеження мають незначний вплив на фінансову звітність та на стан справ у цілому. Ми підтверджуємо, що за винятком обмежень, зазначених вище (або які викладені у додатку № 1 до аудиторського висновку), фінансова звітність, у всіх суттєвих аспектах, достовірно і повно подає фінансову інформацію про Підприємство станом на 1 січня 20x1 року згідно з нормативними вимогами до організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні".

Умовно-позитивний висновок (є фундаментальна незгода)

"...Під час проведеної аудиторської перевірки встановлено, що операції (додається перелік операцій, або пишеться: "які викладені у додатку № 1 до аудиторського висновку") проведені з порушенням встановленого порядку. Проте зазначені невідповідності мають обмежений вплив на фінансову звітність і не перекручують загальний фінансовий стан підприємства. Ми підтверджуємо, що за винятком невідповідностей, викладених, у додатку № 1, фінансовий звіт в усіх суттєвих аспектах достовірно та повно подає фінансову інформацію про Банк станом на 1 січня 20x1 року згідно з нормативними вимогами до організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні".

Негативний аудиторський висновок

"У результаті проведення аудиту встановлено, що за звітний період підприємством були допущені суттєві порушення і перекручення (дається перелік порушень, або пишеться: "які викладені в додатку № 1 до цього висновку"). Допущені порушення суттєво впливають на фінансову звітність підприємства та перекручують реальний стан справ. Фінансова звітність має суттєві перекручення і недостовірно подає фінансову інформацію про Підприємство станом на 1 січня 20x1 року. Не виконані такі вимоги до організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні (в стислій формі дається перелік питань, стосовно яких не виконані вимоги з організації обліку, або пишеться: "з питань, які наводяться в додатку № 1").

Таким чином, дані бухгалтерського обліку і фінансової звітності не дають достовірного уявлення про дійсний стан справ на Підприємстві, що склався на 1 січня 20x1 року".

Аудиторський висновок, в якому робиться відмова від надання висновку аудитора

"...У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, які стосуються (зазначати факти), з причини (зазначати причини неможливості) Ми не можемо надати висновок стосовно зазначеного.

Наведене вище істотно впливає на дійсний стан справ у цілому (в основному).

У зв'язку з відсутністю достатніх аудиторських доказів, Ми не можемо видати об'єктивний аудиторський висновок з фінансової звітності, підготовленої станом на 1 січня 20x1 року".