Облік та оподаткування підприємств малого бізнесу - Атамас П.Й. - 1.7. Принципи формування облікової політики малих підприємств

Для малих підприємств України основними господарсько-правовими формами організації бізнесу є приватна і колективна Різні правові форми малих підприємств мають особливі механізми функціонування. Виявлення особливостей діяльності підприємств сфери малого бізнесу має велике значення при формуванні їх облікової політики.

Успішне функціонування будь-якого підприємства, в тому числі і малого, забезпечення рентабельної діяльності в умовах ринкових взаємовідносин з партнерами з постачання виробничими ресурсами, реалізації виготовленої продукції чи товарів, а також необхідність точних і своєчасних взаєморозрахунків з ними і фінансово - банківськими органами, вимагає організації в них чіткої системи бухгалтерського обліку, контролю і звітності.

Це в свою чергу підвищує вимоги щодо якості інформаційного середовища діяльності малого підприємництва, передумовою для якого є удосконалення методики формування та обробки облікової інформації.

Сутність проблеми полягає у встановленні того, чи можуть різні за розмірами і правовим статусом підприємства керуватись однаковими обліковими положеннями.

Окремі вчені дотримуються точки зору, що бухгалтерські стандарти повинні застосовуватись однаково до всіх підприємств. їх ключовим аргументом є універсальність. Цей аргумент підкріплюється також тим, що єдині стандарти бухгалтерського обліку забезпечують порівнянність фінансової звітності різних підприємств, у той час як діюча організація бухгалтерського обліку не дозволяє вирішити це завдання.

Методологічні та методичні питання бухгалтерського обліку в Україні регулюються нормативними документами, які призначені одночасно для малих та інших підприємств. Це стосується також положень (стандартів) бухгалтерською обліку (П(С)БО, норми яких застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (крім бюджетних установ), отже і малими підприємствами. Винятком є П(С)БО 25 "Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва", що застосовується лише суб'єктами малого бізнесу.

З огляду на те, що облік відіграє важливу роль в прийнятті управлінських рішень, необхідно врахувати вимоги, які ставлять перед ним різні користувачі облікової інформації малих підприємств. Традиційно виділяють внутрішніх та зовнішніх користувачів. Перш за все облікову інформацію використовують власники, управлінський персонал підприємства. До групи зовнішніх користувачів належать інвестори, банківські та кредитні установи, постачальники, замовники покупці, клієнти, органи державного регулювання і контролю. Якщо вимоги до обліку визначати потребами користувачів, то виникають відмінності між великими і малими підприємствами Для перших властива наявність ділових контактів практично з усіма перерахованими вище зовнішніми користувачами, в той час як для малих підприємств вони в основному обмежуються органами державного регулювання і контролю. Таким чином на малих підприємствах акцент переноситься на внутрішнє використання облікової інформації. Відповідно саме на них повинна бути зорієнтована система бухгалтерського обліку малого підприємства, яка повинна забезпечувати:

- швидку підготовку фінансової звітності;

- достатній рівень точності суттєвої інформації;

- обробку облікової інформації з мінімальними витратами. Виконання цих вимог можливе через розробку і реалізацію облікової політики.

Традиційно до складу облікової системи відносять облікову політику, форму бухгалтерського обліку та спосіб обробки облікової інформації У Законі України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" № 996 від 16.07.1999 р. (далі - Закон № 996) під терміном "облікова політика" розуміється сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання і подання фінансової звітності. Міжнародні стандарти обліку визначають облікову політику як сукупність принципів, основ, домовленостей, правил та процедур, які приймаються керівництвом при складанні та поданні фінансових звітів. Отже, головне завдання облікової політики, яку приймає підприємство, максимально адекватно відобразити діяльність підприємства, сформувати повну, об'єктивну і достовірну інформацію про неї для цілей об'єктивного регулювання цієї діяльності в інтересах зацікавлених осіб. З існуючих способів, варіантів ведення бухгалтерського обліку підприємства повинні обирати та застосовувати ті, які найкраще забезпечують обліковий процес та сприяють формуванню повної і достовірної інформації про фінансовий стан підприємства. Облікова політика формується шляхом вибору способів ведення бухгалтерською обліку із тих, які допускаються нормативними документами, враховуючи фактори зовнішнього та внутрішньою впливу, наведені на рис. 1.1.

Рис. 1.1. Фактори формування облікової політики малих підприємств

Отже, формування облікової політики потрібно здійснювати за наступними етапами:

- визначення об'єктів бухгалтерського обліку, щодо яких повинна бути розроблена облікова політика;

- виявлення, аналіз, оцінка факторів, під впливом яких здійснюється вибір способів ведення бухгалтерського обліку;

- вибір і обґрунтування вихідних положень побудови облікової політики;

- ідентифікація потенційно придатних для застосування підприємством способів ведення бухгалтерського обліку по кожному прийому і для кожного об'єкту;

- оформлення обраної облікової політики.

Вивчення фактичних даних про методи обліку, які застосовуються на підприємствах сфери малого бізнесу, показує, що вимоги П(С)БО є адекватними для малих підприємств, оскільки вони надають керівництву право вибору під час формування облікової політики. Проте окремі вимоги цих документів є надто складними для використання у практичній діяльності, особливо за умови, що бухгалтерський облік буде вести власник малого підприємства. Але, виходячи з того, що в цілому стандарти бухгалтерського обліку придатні для використання малими підприємствами, при розробці наказу про облікову політику їм доцільно керуватись нормативним забезпеченням, основні положення якого узагальнені в табл. 1.4.

Таблиця 1.4. ОСНОВНІ ПОЛОЖЕННЯ МЕТОДОЛОГІЇ ТА ОРГАНІЗАЦІЇ ОБЛІКУ, ЯКІ ВРАХОВУЮТЬСЯ ПРИ ФОРМУВАННІ ОБЛІКОВОЇ ПОЛІТИКИ МАЛИХ ПІДПРИЄМСТВ

Облікова політика підприємства полягає у виборі принципів, методів і процедур, пов'язаних з оцінкою або обліком статей звітності. При цьому більшість принципів, методів і процедур, що використовуються для складання і надання фінансової звітності, однозначно визначене П(С)БО і альтернативи їм бути не може. Такі принципи, методи і процедури застосовуються в обов'язковому порядку. Але є і такі, які в П(С)БО представлені в декількох варіантах, один або декілька з яких вибираються підприємством самостійно. Саме такий вибір і має бути зафіксований в розпорядчому документі (наказі), що визначає облікову політику підприємства.

Періодичність видання таких наказів встановлюється підприємством самостійно. У разі потреби уточнення до нього вносяться зміни і доповнення або такі накази видаються у новій редакції.

Облікова політика може змінюватися, тільки якщо:

1) змінюються статутні вимоги;

2) змінюються вимоги органу, який затверджує положення (стандарти) бухгалтерського обліку;

3) зміни забезпечать достовірніше віддзеркалення подій або операцій у фінансовій звітності підприємства

Перелічимо заходи, здійснювані підприємством із організації бухгалтерського обліку, які необхідно відобразити в наказі про облікову політику:

1) вибір форми організації бухгалтерського обліку;

2) вибір форми бухгалтерського обліку як певної системи регістрів обліку, порядку і способу реєстрації і узагальнення інформації в них з дотриманням єдиних основ, встановлених Законом № 996, і з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних, наприклад:

а) регістри бухгалтерського обліку, затверджені наказом Міністерства фінансів України "Про затвердження Методичних рекомендацій із застосування регістрів бухгалтерського обліку" від 29.12.2000 р. № 356;

б) регістри бухгалтерського обліку для малих підприємств, затверджені наказом Міністерства фінансів України "Про затвердження Методичних рекомендацій із застосування регістрів бухгалтерського обліку малими підприємствами" від 25.06.2003 р. № 422;

в) автоматизована форма бухгалтерського обліку - комп'ютерна бухгалтерська програма, що передбачає створення регістрів бухгалтерського обліку;

3) встановлення правил документообігу і технології обробки облікової інформації.

В даному випадку розробляється графік документообігу, що затверджується розпорядчим документом (наказом, рішенням) керівника підприємства з метою впорядкування руху і своєчасного отримання для записів в бухгалтерському обліку первинних документів. В ньому указуються дата створення або отримання від інших підприємств або підрозділів документів, порядок ухвалення їх до обліку, передача до обробки і в архів.

Графік документообігу повинен забезпечити оптимальну кількість підрозділів і виконавців, через яких проходить кожен первинний документ, визначати мінімальний термін його знаходження в підрозділі, а також сприяти поліпшенню облікової роботи, посиленню контрольних функцій бухгалтерського обліку, підвищенню рівня його механізації і автоматизації.

Основні правила складання графіка документообігу, а також загальні норми і правила оформлення документів викладені в Положенні про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 р. № 88. Графік документообігу може бути оформлений у вигляді схеми або переліку робіт із створення, перевірки і обробки документів, що виконуються кожним підрозділом підприємства, а також всіма виконавцями з вказівкою їх взаємозв'язку і термінів виконання робіт;

4) використання системи рахунків бухгалтерського обліку:

а) План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291:

- одночасне використання рахунків класів 8 "Витрати за елементами" і 9 "Витрати діяльності";

- використання тільки рахунків класу 9 "Витрати діяльності";

- використання тільки рахунків класу 8 "Витрати за елементами";

б) Спрощений план рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій суб'єктів малого підприємництва, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 19.04.2001 р. № 186, зокрема введення додаткових субрахунків (рахунків другого, третього порядку). Наприклад, введення додаткових субрахунків для обліку транспортно-заготівельних витрат до рахунків обліку запасів;

5) встановлення системи і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій;

6) визначення прав працівників на підписання бухгалтерських документів.

7). Виділення на окремий баланс філій, представництв, відділень і інших відособлених підрозділів, які зобов'язані вести бухгалтерський облік, з подальшим включенням їх показників у фінансову звітність підприємства;

8) встановлення порядку проведення інвентаризації активів і зобов'язань для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку і фінансової звітності підприємства. Указуються об'єкти інвентаризації, періодичність її проведення, склад комісії і тому подібне

При інвентаризації здійснюються перевірка і оцінка наявності об'єктів контролю на певну дату.

Основним нормативним документом, що визначає порядокпро-ведення інвентаризації, є Інструкція з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів і розрахунків, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 11.08.94 р. № 69. При цьому відзначимо, що порядок проведення інвентаризації каси викладений в Положенні про ведення касових операцій в національній валюті в Україні, затвердженому постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 р. № 637. Інвентаризація дорогоцінних металів і коштовних каменів проводиться відповідно до Інструкції про порядок отримання, використання, обліку і зберігання дорогоцінних металів і коштовних каменів, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 06.04.98 р. № 84.

Для проведення інвентаризаційної роботи на підприємстві розпорядчим документом створюються постійно діючі інвентаризаційні комісії у складі головних спеціалістів, керівників структурних підрозділів, головного бухгалтера. Такі комісії очолюються керівником підприємства або його заступником. Разом з інвентаризацій-ними комісіями, що постійно діють, можуть створюватися робочі інвентаризаційні комісії. Але у зв'язку з тим, що необхідність в їх створенні виникає при великому обсязі робіт із проведення інвентаризації, який не може бути забезпечений однією комісією, як правило, на малих підприємствах їх не створюють.

Підприємство самостійно визначає облікову політику і здійснює заходи щодо організації бухгалтерського обліку, що фіксується в розпорядчому документі (наказі, рішенні). У зв'язку з тим, що облікова політика підприємства формується на тривалу перспективу і може змінюватися тільки у випадках, передбачених П(С)БО, доцільніше наказ про облікову політику видавати на підприємстві окремо від наказу про організацію бухгалтерського обліку. Проте на невеликих підприємствах такий наказ може бути один, що складається з двох розділів, наприклад:

Розділ І. "Організація бухгалтерського обліку" Розділ II. "Напрями облікової політики".

Виходячи з наведеного вище, пропонуємо малим підприємствам у доповнення до існуючої практики формування облікової політики:

- відображати в повному обсязі усі необхідні положення і принципи облікової політики,

- обирати найпростіші методи і процедури із передбачених положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку;

- зазначати рахунки, які використовуються для узагальнення інформації про доходи, витрати, результати діяльності малого підприємства;

- визначити склад статей аналітичного обліку витрат, методи розподілу непрямих витрат структуру виробничої собівартості інших операційних витрат;

- висвітлювати облікову політику шляхом опису принципів оцінки статей звітності та методів обліку щодо окремих статей звітності.

Такий підхід до встановлення облікової політики дозволить найбільш повно визначити у відповідному наказі про облікову політику найважливіші принципи, методи і процедури ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в малих підприємствах.

Не останню роль у налагодженні чіткої системи облікового процесу відіграє правильний вибір форми ведення бухгалтерського обліку. Проте, перш ніж перейти до питання вибору форми бухгалтерського обліку малим підприємством, необхідно зупинитися на питанні застосування системи рахунків, оскільки від неї залежить можливість використання тієї або іншої форми бухгалтерського обліку.