Основним законодавчим документом, що визначає економічні, правові і організаційні основи оплати праці працівників, що знаходяться в трудових відносинах, на підставі трудового договору з підприємствами, установами, організаціями всіх форм власності, є Закон України "Про оплату праці" від 24.03.95 р. № 108/95-ВР (далі - Закон про оплату праці), із змінами і доповненнями.
Крім того, розробленим у виконання вищезгаданого Закону нормативним документом, який визначає склад витрат з оплати праці, є Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 р. № 5 (далі - Інструкція № 5).
Заробітна плата - це винагорода, обчислена, як правило, в грошовому виразі, що за трудовою угодою власник або уповноважений ним орган виплачує працівникові за виконану роботу.
Розмір заробітної плати залежить від складності і умов виконаної роботи, професійно-ділових якостей працівника, результатів його праці і господарської діяльності підприємства.
Таблиця 2.19. КОРЕСПОНДЕНЦІЮ РАХУНКІВ З ОБЛІКУ ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ, ГОТОВОЇ ПРОДУКЦІЇ І ТОВАРІВ ЗА СПРОЩЕНИМ ПЛАНОМ РАХУНКІВ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ
№ | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | |
з/п | дебет | кредит | |
2 | 3 | 4 | |
Операції з виробничими запасами, МШП | |||
Надходження виробничих запасів, МШП | |||
1 | Перерахована попередня оплата за отримані виробничі запаси, МШП | 68 | 31 |
2 | Відображена сума податкового кредиту з ПДВ у складі попередньої оплати за отримані виробничі запаси, МШП (якщо підприємство є платником ПДВ) | 64 | 64 |
3 | Включені витрати на транспортування виробничих запасів, МШП в первісну вартість запасів | 20 | 68 |
4 | Відображена сума податкового кредиту з ПДВ у складі вартості послуг з транспортування виробничих запасів, МШП | 64 | 68 |
5 | Відображено надходження від постачальників виробничих запасів, МШП | 20 | 68 |
6 | Списана раніше відображена сума податкового кредиту з ПДВ у складі вартості отриманих виробничих запасів, МШП | 64 | 68 |
7 | Перерахована оплата за транспортні послуги | 68 | 31 |
8 | Відображено надходження безоплатно отриманих запасів | 20 | 70 |
9 | Оприбутковані раніше не враховані запаси, виявлені в результаті інвентаризації і т. ін. | 20 | 70 |
Використання виробничих запасів, МШП | |||
10 | Відпущені зі складу виробничі запаси для виробництва продукції (робіт, послуг), використання в іншій операційній діяльності, для реалізації покупцям | 84 | 20 |
11 | Відпущені зі складу виробничі запаси для використання в інвестиційній, фінансовій, надзвичайній діяльності | 85 | 20 |
12 | Списана вартість виробничих запасів для використання безпосередньо при виробництві продукції (робіт, послуг), а також для загальновиробничих потреб | 23 | 84 |
13 | Списана вартість виробничих запасів для адміністративних і збутових потреб, а також реалізованих покупцям | 79 | 84 |
14 | Списана вартість виробничих запасів для використання в інвестиційній, фінансовій, надзвичайній діяльності | 79 | 85 |
Операції з готовою продукцією | |||
1 | Оприбуткована на склад з виробництва готова продукція (підприємствами, що використовують для обліку витрат рахунок 23) | 26 | 23 |
2 | Відображено переведення готової продукції до складу необоротних активів | 15 | 26 |
10 | 15 | ||
3 | Списана фактична собівартість реалізованої готової продукції | 79 | 26 |
Операції з товарами | |||
У оптовій торгівлі | |||
1 | Відображено оприбутковування товару від постачальника | 26 | 68 |
2 | Відображена сума податкового кредиту з ПДВ у складі вартості отриманого товару | 64 | 68 |
3 | Перерахована оплата постачальникові за отриманий товар | 68 | 31 |
4 | Відображено відвантаження покупцям товару | 37 | 70 |
5 | Відображена сума податкових зобов'язань з ПДВ у складі вартості відвантаженого товару | 70 | 64 |
6 | Списаний дохід від реалізації товару на фінансові результати діяльності | 70 | 79 |
7 | Списана собівартість реалізованих товарів | 84 | 26 |
79 | 84 | ||
8 | Отримана оплата за реалізований товар | 31 | 37 |
У роздрібній торгівлі | |||
1 | Відображено оприбутковування товару від постачальника | 26 | 68 |
2 | Відображена сума податкового кредиту з ПДВ у складі вартості отриманого товару | 64 | 68 |
3 | Перерахована оплата постачальникові за отриманий товар | 68 | 31 |
4 | Переданий товар зі складу в торгову мережу (за відповідними субрахунками, затвердженими на підприємстві) | 26 | 26 |
5 | Нарахована торгова націнка (за відповідними субрахунками, затвердженими на підприємстві) | 26 | 26 |
6 | Поступили від покупців грошові кошти за реалізовані в роздріб товари | 30 | 70 |
7 | Відображена сума податкових зобов'язань з ПДВ у складі вартості реалізованого в роздріб товару | 70 | 64 |
8 | Списана собівартість реалізованих товарів | 84 | 26 |
79 | 84 | ||
9 | Списана сума торгової націнки, що доводиться на реалізований товар (за відповідними субрахунками) | 26 | 26 |
10 | Списаний дохід від реалізації товару на фінансові результати діяльності | 70 | 79 |
Облік втрату зв'язку з розкраданням, псуванням | |||
1 | Відображена виявлена сума недостачі ТМЦ (без ПДВ) | 84 | 20, 26 |
2 | Списана сума виявленої недостачі ТМЦ (без ПДВ) на фінансові результати діяльності | 79 | 84 |
3 | Зарахована на забалансовий рахунок 07 "Списані активи" сума недостач і втрат від псування цінностей (проводка здійснюється одночасно із списанням цінностей) | 072 | - |
4 | Відображено корегування податкового кредиту з ПДВ (якщо підприємство є платником ПДВ) з одночасним списанням на фінансові результати діяльності | 84 | 64 |
79 | 84 | ||
5 | Відображений дохід унаслідок визнання (встановлення) винної особи | 37 | 70 |
6 | Списана із забалансового рахунку 07 "Списані активи" сума недостач і втрат від псування цінностей одночасно із списанням суми збитку на винну особу або після закінчення терміну позовної давності (якщо винна особа не встановлена) | - | 072 |
7 | Відшкодування винною особою суми збитку шляхом: | ||
- внесення грошових коштів до каси підприємства | 30 | 37 | |
- утримання із заробітної плати | 66 | ||
8 | Відображена сума перевищення збитку над сумою фактичної недостачі, що підлягає перерахуванню до бюджету | 70 | 64 |
9 | Перерахована сума перевищення до бюджету | 64 | 31 |
10 | Відображено закриття рахунку обліку доходів | 70 | 79 |
Згідно Інструкції № 5 витрати на оплату праці складаються з:
1. фонду основної заробітної плати;
2. фонду додаткової заробітної плати;
3. інших заохочувальних і компенсаційних виплат.
В той же час в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 26 "Виплати працівникам", затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 22.11.2003 р. № 601 (далі - П(С)БО 26), передбачена наступна класифікація виплат працівникам:
- поточні виплати;
- виплати при звільненні;
- виплати при завершенні трудової діяльності;
- виплати інструментами власного капіталу;
- інші довгострокові виплати.
Витрати на оплату праці в цьому списку знаходять своє відображення у складі поточних виплат, які, зокрема, включають:
o заробітну плату згідно окладам і тарифам, інші нарахування з оплати праці;
o виплати за невідпрацьований час (щорічні відпустки і інший оплачуваний невідпрацьований час);
o премії та інші заохочувальні виплати, що підлягають сплаті протягом дванадцяти місяців після закінчення періоду, в якому працівники виконують відповідну роботу, і ін.
Облік праці на малих підприємствах організується в такому ж порядку, як і на інших. Приймання на роботу оформлюють наказом.
На кожного працівника заводять особовий листок. Факт прийому на роботу фіксують у трудовій книжці працівника. При звільненні працівника у ній також записують дані про причину звільнення. Впродовж всього терміну роботи у трудовій книжці здійснюють записи про переміщення працівника і заохочення. Всі записи у трудовій книжці та особовому листку проводять на підставі відповідних наказів.
Кожному працівнику малого підприємства надають табельний номер. Слід зазначити, що на багатьох малих підприємствах цим нехтують, оскільки чисельність працюючих тут невелика.
Облік відпрацьованого часу ведуть у табелях обліку робочого часу. Якщо на малому підприємстві є структурні підрозділи, в кожному з них ведуть окремий табель, у якому вказують прізвище, ім'я та по батькові працівників у алфавітному порядку або за табельними номерами, і відмічають кожного дня відпрацьовані години. Якщо працівник не був на роботі, то, користуючись умовними позначеннями, зазначають причини неявок на роботу.
При відрядній формі оплати праці, крім табелів обліку робочого часу, необхідно складати первинні документи, які засвідчують обсяг виконаних робіт. Здебільшого на малих підприємствах для цього використовують наряди на відрядну роботу, оскільки тут, як правило, здійснюється індивідуальне і дрібносерійне виробництво.
Аналітичний облік нарахування й видачі заробітної плати треба вести в розрізі кожного працівника
Згідно ст. 24 Закону про оплату праці заробітна плата виплачується працівникам регулярно в робочі дні в терміни, встановлені в колективному договорі. Якщо день виплати заробітної плати збігається з вихідним, святковим або неробочим днем, заробітна плата виплачується напередодні.
Виплата заробітної плати здійснюється за місцем роботи. Забороняється проводити виплату заробітної плати в магазинах роздрібної торгівлі і розважальних закладах, за винятком тих випадків, коли заробітна плата виплачується особам, що працюють в таких закладах.
За особистою письмовою згодою працівника виплата заробітної плати може здійснюватися через установи банків за допомогою системи зарплатних карток або поштовими переказами на вказаний ним рахунок (адресу) з оплатою таких послуг за рахунок власника коштів.
Слід врахувати, що згідно частини першої ст. 41 Кодексу України про адміністративні правопорушення, порушення встановлених термінів виплати заробітної плати, виплата її не в повному обсязі, а також інші порушення законодавства про працю спричиняють за собою накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій незалежно від форми власності від 15 до 50 неоподаткованих податком мінімумів доходів громадян (далі - НМДГ).
Особливо відзначимо головну державну соціальну гарантію, обов'язкову для застосування на всій території України підприємствами всіх форм власності при встановленні працівникам розмірів заробітної плати, - мінімальну заробітну плату.
Відповідно до Закону про оплату праці мінімальна заробітна плата - це законодавчо встановлений розмір заробітної плати за просту, некваліфіковану працю, нижче за яку не може проводитися оплата виконаної працівником місячної, погодинної норми праці (обсягу робіт).
Якщо працівникові, що виконав місячну (годинну) норму праці, нарахована заробітна плата нижче законодавчо встановленого розміру мінімальної заробітної плати, підприємство здійснює доплату до її рівня. При цьому протягом календарного року її розмір може змінюватися. Так, згідно Закону України "Про Державний бюджет України на 2010 рік" розмір мінімальної заробітної плати на місяць з 1 січня 2010 року склав 869 гривень, з 1 квітня - 884 гривні, з 1 червня - 889 гривень, з 1 жовтня - 907 гривень і з 1 грудня - 922 гривні. У погодинному розмірі мінімальна заробітна плата у 2010 році встановлена: з 1 січня - 5,2 гривні, з 1 квітня - 5,29 гривні, з 1 липня - 5,32 гривні, з 1 жовтня - 5,43 гривні, з 1 грудня - 5,52 гривні.
В той же час, згідно ст. 21 Закону про оплату праці розмір заробітної плати може бути нижче встановленого колективним договором і мінімальної заробітної плати у разі невиконання норм часу або виробітки з вини працівника.
Не розповсюджується соціальна державна гарантія у вигляді обов'язкової виплати мінімальної заробітної плати на цивільно-правові договори, а також при оплаті праці сумісникам. До того ж, в першому випадку передбачена виплата не заробітної плати, а винагороди, гонорару.
З процесом нарахування і виплати заробітної плати персоналу підприємства пов'язана необхідність передбачених законодавством нарахувань і утримань. Платниками перших є працедавці, других - самі працівники (хоча перераховують їх також працедавці). Причому, платники, база, ставка, порядок розрахунку і перерахування визначені окремо для кожного обов'язкового платежу відповідними законодавчими і нормативними документами. В даний момент ці питання регулюються наступними нормативними документами:
1. Законом України "Про загальнообов'язкове державне пенсійне страхування" від 09.07.2003 р. № 1058-IV (далі - Закон про пенсійне страхування).
2. Законом України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві і професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності" від 23.09.99 р. № 1105-XIV (далі - Закон № 1105).
3. Законом України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності і витратами, зумовленими народженням і похованням" від 18.01.2001 р. № 2240-III (далі - Закон № 2240).
4. Законом України "Про розмір внесків на деякі види загальнообов'язкового державного соціального страхування" від 11.01.2001 р. № 2213 - III (далі - Закон № 2213).
5. Законом України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття" від 02.03.2000 р. № 1533-III (далі - Закон № 1533).
6. Законом України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.2003 р. № 889-IV (далі - Закон про ПДФО).
7. Законом України "Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування" від 26.06.97 р. № 400/97-ВР, із змінами і доповненнями (далі - Закон № 400).
8. Законом України "Про страхові тарифи на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві і професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності" від 22.02.2001 р. № 2272-Ш (далі - Закон № 2272).
Нижче в таблиці 2.20 наведемо об'єкти і ставки розрахунку різних обов'язкових внесків на соціальні заходи для підприємств на загальній системі оподаткування.
Умовні позначення:
ПФ - внесок на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування;
ВБ - внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття;
ФСС - внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності і витратами, обумовленим народженням і похованням;
ВНВ - внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві і професійних захворювань України.
При оподаткуванні заробітної плати відзначимо наступне.
Обов'язок нараховувати, утримувати і сплачувати податок з доходів фізичних осіб покладений на підприємства, установи, організації, а також приватних підприємців, які виплачують заробітну плату своїм найманим робітникам.
Вказані особи в Законі про ПДФО визначені як податкові агенти.
Відповідно до цього Закону податковий агент - це юридична особа (його філія, відділення, інший відособлений підрозділ) або фізична особа, або нерезидент, або його представництво, які незалежно від їх організаційно-правового статусу і способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати і сплачувати цей податок до бюджету від імені і за рахунок платника податку, вести податковий облік і надавати податкову звітність податковим органам згідно Закону про ПДФО, а також нести відповідальність за порушення норм цього закону.
Щодо порядку включення заробітної плати до складу об'єкту оподаткування відмітимо, що у відповідності з п. 3-5 ст. 3 Закону про ПДФО при нарахуванні доходів у вигляді заробітної плати об'єкт оподаткування визначається як нарахована сума такої заробітної плати, зменшена на суму збору до Пенсійного фонду України і внесків до Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування, які згідно закону справляється за рахунок доходу найманої особи. Причому це стосується заробітної плати, отриманої як за основним місцем роботи, так і за сумісництвом.
Таблиця 2.20
ОБ'ЄКТИ І СТАВКИ НАРАХУВАННЯ РІЗНИХ ОБОВ'ЯЗКОВИХ ВНЕСКІВ НА СОЦІАЛЬНІ ЗАХОДИ
Вид | Ставка страхового внеску у % до об'єкту стягнення | |
страхового внеску | для працедавців (нарахування) | для найманих робітників (утримання) |
1 | 2 | 3 |
ПФ | 33,2 % - від суми фактичних витрат на оплату праці працівників; 4 % від суми витрат на оплату праці працюючих інвалідів; 4 % від суми витрат на оплату праці всіх працівників громадських організацій інвалідів, де кількість інвалідів становить не менше 50 % загальної чисельності працюючих; 19,92 % від суми фактичних витрат на оплату праці найманих працівників платників фіксованого сільськогосподарського податку | 2 % |
ВНВ | Страхові тарифи встановлюються залежно від класів професійного ризику виробництва і галузей економіки (конкретні розміри страхових тарифів визначені ЗУ № 2272) | |
ФСС | 1,4%; | |
0,7 % - для працедавців - на підприємствах і в організаціях громадських організацій інвалідів, в яких кількість інвалідів складає не менше 50 % загальної чисельності тих, що працюють і за умови, що фонд оплати праці таких інвалідів складає не менше 25 % суми витрат на оплату праці, - окремо для працівників-інвалідів і інших працівників відповідно; 0,5 % - для працедавців - на підприємствах і в організаціях товариств УТОГ і УТОС. | 1 % - якщо заробіток перевищує розмір прожиткового мінімуму для працездатної особи і 0,5 % - якщо заробіток нижче за прожитковий мінімум для працездатної особи (у 2010 році -869 грн) | |
ВБ | 1,6%; | |
0 % - на підприємствах і в організаціях суспільних організації інвалідів, в яких кількість інвалідів складає не менше 50 % загальній чисельності тих, що працюють 1 за умови, що фонд оплати праці таких інвалідів складає не менше 25 % суми витрат на оплату праці в частині витрат на оплату праці найнятих робітників-інвалідів; 0 % - на підприємствах і в організаціях товариств УТОГ і УТОС. | 0,6 % | |
Ставка податку визначена п. 7.1 ст. 7 і п.п. 22.3 ст. 22 Закону про ПДФО і, зокрема, з 01.01.2007 р. складає 15 %.
Розрізняється лише місце роботи, де застосовується податкова соціальна пільга, і місце роботи, де така пільга не застосовується. Порядок застосування податкової соціальної пільги регламентований ст. 6 Закону про ПДФО.
Податкова соціальна пільга (ПСП) - це розмір доходу громадянина, який має бути вивільнений з об'єкту оподаткування за умови, що розмір місячного доходу у вигляді заробітної плати цього працівника не перевищує прожитковий мінімум для працездатної особи, встановлений Законом України про Державний бюджет на перше січня кожного року, і помноженого на коефіцієнт 1,4. У 2010 році цей показник становить 1220,00 грн (869,00 х 1,4 - округлений до 10,00 грн). Якщо пільга застосовується за наявності неповнолітніх дітей, то вказана сума збільшується кратно кількості дітей.
В законі також розрізняється:
-загальна ПСП - на рівні 50 %> мінімальної заробітної плати станом на 1 січня поточного року;
- підвищена ПСП - у розмірі 150 % від загальної ПСП, для пільгових категорій осіб, що перелічені у пп. 6.1.2 Закону про ПДФО;
-максимальна ПСП - у розмірі 200 % від загальної ПСП, для осіб, що перелічені у пп. 6.1.3 Закону про ПДФО.
З урахуванням викладеного наведемо формулу для розрахунку суми податку з доходів фізичних осіб у вигляді заробітної плати працівників:
ПДФО = (Д - (ПФ + ВБ + ВСС + ПСП)) х 0,15 (2.3)
де ПДФО - сума податку з доходів фізичних осіб;
Д - сума доходу, нарахованого у вигляді заробітної плати;
ПФ - внесок на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування;
ВБ - внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття;
ВСС - внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності і витратами, обумовленими народженням і похованням;
ПСП - сума податкової соціальної пільги (якщо вона застосовується).
Зазначимо також, що існує обмеження і максимальної суми доходу працівника у вигляді заробітної плати, з якого сплачуються соціальні внески. її розмір встановлений на рівні 15 прожиткових мінімумів для працездатної особи у поточному періоді і у 2010 році становить 13 035 грн.
2.2.5. Облік витрат на виробництво
Облік з використанням спрощеного плану рахунків і регістрів обліку для малих підприємств
2.2.6. Облік доходів і результатів діяльності
Методологічні принципи формування інформації про доходи
2.2.7. Облік розрахунків
Методологічні принципи бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості і зобов'язань
Облік з використанням загального плану рахунків і журнально-ордерної форми обліку
Облік розрахунків з використанням векселів
Облік з використанням спрощеного плану рахунків і регістрів обліку для малих підприємств