Якщо у виконавця послуг є запаси, вони оцінюються за витратами на їх виробництво. Такі витрати складаються переважно з витрат на оплату праці та інших витрат на персонал, безпосередньо зайнятий наданням послуг, включно з керівним персоналом, і з відповідних накладних витрат. Оплата праці та інші витрати, що пов'язані з продажем та загальним адміністративним персоналом, не включаються до собівартості, а визнаються як витрати періоду, в якому вони були понесені. Собівартість запасів постачальника послуг не включає маржу прибутку або накладні витрати, що не розподіляються і часто включаються в ціни, які встановлюють постачальники послуги.
Первісною оцінкою придбаних або вироблених запасів є їх собівартість, яка включає (табл. 5.4):
o витрати на придбання;
o витрати на переробку;
o інші витрати, безпосередньо пов'язані із запасами.
Таблиця 5.4. ТРИ СКЛАДОВІ СОБІВАРТОСТІ ЗАПАСІВ ВІДПОВІДНО ДО МСБО 2
Складові собівартості запасів | Трактування витрат | |
Витрати на придбання | Cost of purchase | Складаються з ціни придбання, ввізного мита та інших податків (окрім тих, що згодом повертаються суб'єктові господарювання податковими органами), а також витрат на транспортування, робіт з навантаження і розвантаження й інших витрат, безпосередньо пов'язаних із придбанням будь-якого предмета. Торговельні знижки, інші знижки та інші подібні їм статті вираховуються при визначенні витрат на придбання. При цьому торгові (оптові) знижки, надані постачальниками після оплати поставок, а також кошти, що повертаються постачальниками з інших причин, від підсумкової суми витрат на закупівлю віднімаються. |
Витрати на переробку | Cost of conversion | Складаються з витрат, безпосередньо пов'язаних з випуском певних видів (і одиниць) продукції. Крім прямих витрат, до витрат на переробку належать і виробничі накладні витрати, як постійні (Fixed production overheads), так і змінні (Variable production overheads). |
Інші витрати | Other costs | Включається до собівартості запасів тільки тією мірою, якою вони пов'язані з приведенням їх (запасів) до необхідного стану та місцеположення. |
МСБО 2 не застосовується до оцінки запасів, утримуваних:
а) виробниками продукції сільського господарства та лісництва після збору врожаю, корисних копалин та мінеральних продуктів, якщо вони оцінюються за чистою вартістю реалізації згідно з усталеною практикою в цих галузях промисловості. Якщо такі запаси оцінюють за чистою вартістю реалізації, зміни цієї вартості визнаються у прибутку або збитку в періоді зміни;
б) брокерами товарної біржі, які оцінюють свої запаси за справедливою вартістю мінус витрати на продаж. Коли такі запаси оцінюють за справедливою вартістю мінус витрати на продаж, зміни справедливої вартості мінус витрати на продаж визнають у прибутку або збитку в період зміни.
Отже, витрати на придбання (Costs of Purchase) запасів включають:
o ціну закупки;
o ввізне мито та інші податки, пов'язані з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству податковим органом;
o витрати на транспортування, вантажно-розвантажувальні роботи та інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням запасів.
Торговельні та інші знижки вираховують при визначенні витрат на придбання запасів.
Приклад
Ціна товару (без ПДВ) - 200 грн за одиницю. Підприємство придбало 1000 одиниць цього товару, унаслідок чого отримало торговельну знижку в розмірі 5 % від ціни. Витрати на транспортування товарів власним транспортом становили 500 грн. Розрахунок собівартості придбаних товарів, грн:
Прейскурантна ціна (200 o 1000) 200 000
Торговельна знижка (200 000 o 0,05) -10 000
Чиста вартість придбання 190 000
Витрати на транспортування 500
Разом собівартість придбаних товарів 190 500.
Розрахунок податку на додану вартість залежить від законодавства країни, в деяких країнах взагалі відсутній такий вид податку. У закордонній практиці ПДВ розраховують, виходячи з чистої вартості придбання (тобто 190 000 o 0,2 = 228 000), та звичайно відшкодовують підприємству.
Витрати на переробку (Costs of Conversion) включають прямі витрати на оплату праці і відрахування до фондів та розподілені постійні та зміні виробничі накладні витрати.
За МСБО 2 прямі витрати на оплату праці (Direct Labour) - це заробітна плата персоналу, що задіяна у виробництві продукції та може бути включена до собівартості одиниці даної продукції економічно доцільним шляхом.
Виробничі накладні витрати (Production Overheads) - це витрати, пов'язані з процесом виробництва, які не можуть бути прямо віднесені до визначених одиниць продукції економічно доцільним шляхом. Наприклад, допоміжні матеріали, витрати на утримання будівель і устаткування, непряма зарплата, амортизація, оплата електроенергії, водопостачання тощо.
Виробничі накладні витрати складаються зі змінних і постійних витрат.
Змінні виробничі накладні витрати (Variable Production Overheads) - це непрямі витрати на виробництво, що залежать від обсягу виробництва і варіюються при зміні кількості продукції, що виробляється. Прикладом змінних виробничих витрат часто є допоміжні (непрямі) матеріали та непряма зарплата.
Постійні виробничі накладні витрати (Fixed Production Overheads) - непрямі витрати на виробництво, що не змінюються при зміні обсягу виробництва продукції.
Виробничі накладні витрати розподіляються між одиницями продукції на базі виробничої потужності. Існують наступні показники виробничої потужності, що розглядаються в літературі та використовуються на практиці: нормальна потужність; запланована потужність; практична потужність; фактична потужність.
Нормальна потужність (Normal Capacity) - це очікуваний середній рівень виробництва, який може бути досягнутий протягом певної кількості періодів (близько 2-4 років).
Запланована потужність (Budgeted Capacity) - це очікуваний рівень виробництва у наступному році.
Практична потужність (Practical Capacity) - це максимальний рівень виробництва, який може бути досягнутий.
Фактична потужність (Actual Capacity) - це рівень виробництва, який досягнуто у звітному періоді (році).
Так як змінні виробничі накладні витрати залежать від обсягу виробництва, то їх розподіл між одиницями продукції здійснюють на базі фактичного використання потужності.
Вибір бази розподілу постійних виробничих накладних витрат має бути виваженим й оптимально підібраним, оскільки це може суттєво впливати на виробничу собівартість одиниці продукції.
Результатом виробничого процесу можуть бути кілька продуктів, що виробляються одночасно. Це відбувається, наприклад, коли виготовляється спільна продукція або в разі наявності основного та побічного продукту. Якщо витрати на переробку кожного продукту неможливо визначити окремо, вони розподіляються на продукти на основі раціональної та послідовної бази. Наприклад, розподілення може базуватися на відповідній ціні продажу кожного продукту - на етапові виробничого процесу, коли продукти вже можна відокремити один від одного, або на момент завершення виробництва продукту. За своїм характером більшість побічних продуктів є несуттєвими. В таких випадках їх часто оцінюють за чистою вартістю реалізації і ця вартість вираховується із собівартості основного продукту. В результаті балансова вартість основного продукту суттєво не відрізняється від його собівартості.
Інші витрати (Other Costs) можуть бути включені до собівартості запасів, якщо вони були здійснені для доставки запасів до їх нинішнього місцезнаходження та приведення у теперішній стан. Прикладами таких витрат є:
o витрати на проектування продукції для конкретних клієнтів;
o амортизація витрат на розробку, пов'язану з конкретним процесом або продуктом;
o амортизація платежів або ліцензій, пов'язаних із конкретним процесом або продуктом;
o витрати на зберігання, обумовлені виробничим процесом і необхідні для наступної стадії виробництва;
o невиробничі (адміністративні) накладні витрати, пов'язані з доставкою запасів до їх нинішнього місцезнаходження та приведенням у теперішній стан.
МСБО 23 "Витрати на позики" ідентифікує обмежені обставини, коли витрати на позики включаються в собівартість запасів. Підприємство може купувати запаси на умовах відстрочених розрахунків. Якщо угода фактично містить елемент фінансування, цей елемент, наприклад, різниця між ціною придбання за нормальних умов кредиту та сплаченою сумою, визнається як витрати на відсотки протягом періоду фінансування.
Собівартість запасів виконавця послуг оцінюються за витратами на їх виробництво. Такі витрати складаються переважно з витрат на оплату праці та інших витрат на персонал, безпосередньо зайнятий наданням послуг, включно з керівним персоналом, і з відповідних накладних витрат. Оплата праці та інші витрати, що пов'язані з продажем та загальним адміністративним персоналом, не включаються до собівартості, а визнаються як витрати періоду, в якому вони були понесені. Собівартість запасів постачальника послуг не включає маржу прибутку або накладні витрати, що не розподіляються і часто включаються в ціни, які встановлюють постачальники послуги.
Собівартість сільськогосподарської продукції, зібраної як урожай біологічних активів відповідно до МСБО 41, запаси, що включають сільськогосподарську продукцію, яку суб'єкт господарювання зібрав як урожай своїх біологічних активів, оцінюються після первісного визнання за їхньою справедливою вартістю мінус попередньо оцінені витрати на місці продажу на час збирання врожаю. Ця величина є собівартістю запасів на таку дату для застосування МСБО 2.
Витрати, що не включаються до собівартості запасів:
о понаднормові витрати матеріалів, робочої сили та інших позапланових виробничих витрат;
о витрати на зберігання ТМЗ між окремими стадіями виробничого цеху, якщо це непередбачено технологічним процесом;
о загальні і адміністративні витрати;
о витрати пов'язані з реалізацією.
I. Система постійного списання
І. Метод конкретної ідентифікації
II. Метод середньозваженої с/в
III. Метод FIFO
IV. Метод LIFO
II. Система періодичного списання
І. Метод конкретної ідентифікації
II. Метод середньозваженої с/в
III. Метод FIFO