Фінансовий облік - Сук Л.К. - 6.6. Оцінка основних засобів

Основні засоби оцінюють за сумою витрат на виготовлення, спорудження або придбання об'єктів, включаючи витрати на їх доставку та встановлення.

Розрізняють такі терміни визначення вартості основних засобів: первісна, ліквідаційна, переоцінена, залишкова.

Первісна вартість - історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів. Придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.

Ліквідаційна вартість - сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від ліквідації (реалізації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією).

Переоцінена вартість - вартість необоротних активів після їх переоцінки.

Залишкова вартість основних засобів визначається як різниця між первісною вартістю і сумою їх зносу. Залишкова вартість більш реально показує залишок засобів, а тому вона відображається в балансі підприємства і входить в його валюту (підсумок). Залишкова вартість об'єктів постійно змінюється внаслідок їх зносу.

Первісна вартість об'єкта основних засобів складається з таких витрат:

- суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);

- реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються у зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;

- суми ввізного мита;

- суми непрямих податків у зв'язку а придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

- витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;

- витрати на установку, монтаж, налагодження основних засобів;

- інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Витрати на сплату відсотків за користування кредитом не включаються до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок позикового капіталу.

Первісна вартість безоплатно отриманих основних засобів дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання.

Первісною вартістю основних засобів, що внесені до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість.

Первісна вартість об'єктів, переведених до основних засобів з оборотних активів, товарів, готової продукції тощо, дорівнює її собівартості, яка визначається згідно з П(С)БО 9 "Запаси" та 16 "Витрати".

Первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта перевищує його справедливу вартість, то первісною вартістю об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, є справедлива вартість переданого об'єкта з включенням різниці до витрат звітного періоду.

Первісна вартість об'єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, дорівнює справедливій вартості переданого об'єкта основних засобів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.

Первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов'язаних з поліпшенням об'єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання об'єкта. Первісна вартість основних засобів зменшується у зв'язку з частковою ліквідацією об'єкта основних засобів.

При формуванні основного стада продуктивної і робочої худоби за рахунок власного молодняка оцінку проводять за справедливою вартістю згідно з вимогами П(С)ВО 30 "Біологічні активи". Куплених на стороні тварин оцінюють за фактичною сумою покупки, включаючи витрати, пов'язані з цією покупкою, що і становить справедливу вартість.

Витрати, які здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, включаються до складу поточних витрат, що не змінюють вартість об'єктів основних засобів.

Переоцінка основних засобів - це доведення залишкової їх вартості до справедливої. Справедлива вартість - сума, за якою може бути здійснений обмін активу, або оплата зобов'язань в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Справедливою вартістю основних засобів у більшості випадків є їх ринкова вартість. Інформацію про неї можна отримати з прайс-листів посередників, відомостей заводів-виробників, безпосередньо на ринку, в агентствах нерухомості, у міському відділі цін тощо.

Методичні засади переоцінки основних засобів визначено П(С)БО 7 "Основні засоби". Підприємство може переоцінювати об'єкт основних засобів, якщо залишкова вартість цього об'єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу. У разі переоцінки об'єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт.

Порогом суттєвості для проведення переоцінки або відображення зменшення корисності об'єктів основних засобів може братися величина, що дорівнює одному відсотку чистого прибутку (збитку) підприємства, або величина, що дорівнює 10-від-сотковому відхиленню залишкової вартості об'єктів основних засобів від їх справедливої вартості.

Переоцінена первісна вартість та сума зносу об'єкта основних засобів визначається множенням відповідно первісної вартості і суми зносу об'єкта основних засобів на індекс переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.

Якщо залишкова вартість об'єкта основних засобів дорівнює нулю, то його переоцінена залишкова вартість визначається додаванням справедливої вартості цього об'єкта до його первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу об'єкта.

Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки - до складу витрат.

При вибутті об'єктів основних засобів, які раніше були переоцінені, перевищення сум попередніх дооцінок суми попередніх уцінок залишкової вартості цього об'єкта основних засобів включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу.

Результати переоцінки заносяться в акт, в якому за кожним об'єктом, що переоцінюється, вказуються його інвентарний номер, назва, рік введення в експлуатацію, термін корисного використання, ліквідаційна вартість, сума переоцінки.

Індекс переоцінки визначається так:

де ІП - індекс переоцінки;

СВ - справедлива вартість об'єкта, який переоцінюється;

ЗВ - залишкова вартість об'єкта, який переоцінюється.

На прикладах покажемо, як відображаються операції з обліку переоцінки основних засобів.

Приклад 1.

Первісна вартість об'єкта - 10 000 грн, знос - 10 000 грн, залишкова вартість - 0, справедлива вартість - 900 грн.

Переоцінена (первісна) вартість становить 10 900 грн (10 000 + 900 = 10 900). Залишкова вартість буде 900 грн (10 900 - 10 000 = 900). Тобто якщо переоцінюється об'єкт основних засобів, залишкова вартість якого "0", то сума дооцінки буде дорівнювати справедливій вартості, яка відображається записом: дебет рахунку 10 "Основні засоби", кредит субрахунку 423 "Дооцінка активів".

Приклад 2.

Первісна вартість об'єкта - 10 000 грн, строк служби - 10 років, метод амортизації - прямолінійний, знос - 2000 грн, залишкова вартість - 8000 грн, справедлива вартість - 12 000 грн. Індекс переоцінки становитиме 1,5 (12 000 : 8000 = 1,5). Порядок дооцінки об'єкта показано в табл. 6.6.

Таблиця 6.6. Дооцінка об'єкта основних засобів

Приклад 3.

Через один рік після дооцінки справедлива вартість об'єкта стала 6300 грн. За рік нараховано знос 1500 грн ((15 000 -- 3000) : 8 (роки, що залишилися до кінця експлуатації об'єкта) = 1500), індекс переоцінки 0,6 (6300 : (12 000 - 1500) = 0,6). Порядок дооцінки (уцінки) об'єкта показано в табл. 6.7.

Таблиця 6.7. Уцінка об'єкта основних засобів

У наведеному прикладі (табл. 6.7) уцінка первісної (переоціненої) вартості об'єкта основних засобів становить 6000 грн, що перевищує попередню дооцінку, яка становила 5000 грн. Тому загальну суму уцінки записують у кредит рахунку 10, а в дебет субрахунку 423 відноситься сума уцінки, яка не перевищує раніше зробленої дооцінки (без суми зносу 4000 грн); в дебет рахунку 13 "Знос (амортизація) необоротних активів" - сума зменшення зносу (1800 грн); в дебет субрахунку 975 "Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій" відноситься різниця між сумою уцінки первісної вартості уціленого об'єкта і зменшеною сумою додаткового капіталу та зносу (6000 - 4000 - 1800 = 200).

Приклад 4. Через один рік після уцінки справедлива вартість об'єкта стала 6480 грн, за рік нараховано знос 900 грн (6300 : 7 (кількість років, що залишилася до кінця експлуатації об'єкта) = 900), індекс переоцінки - 1,2 (6480 : (6300 - 900) = 1,2. Порядок дооцінки об'єкта показано в табл. 6.8.

У наведеному прикладі (табл. 6.8) зроблено запис в дебет рахунку 10 на суму збільшення первісної вартості об'єкта основних засобів внаслідок дооцінки (1800 грн) і в кредит рахунку 13 на суму збільшення зносу (720 грн); в кредит субрахунку 746 "Інші доходи від звичайної діяльності" на суму, що не перевищує раніше списаної на витрати уцінки (200 грн), в кредит субрахунку 423 на суму збільшення додаткового капіталу (1800 - 200 - 720 - 8800).

Узагальнення операцій з переоцінки основних засобів наведено в табл. 6.9.

Інвестиційна нерухомість на дату балансу відображається підприємством за справедливою вартістю, якщо її можна достовірно визначити, або за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності та вигід від її відновлення. У цьому полягає відмінність від методики обліку об'єктів інших видів основних засобів, які оцінюють, як правило, за первісною вартістю, і лише у випадках проведення їх переоцінки використовують переоцінену (справедливу) вартість. П(С)БО 32 визначає (п. 18), що інвестиційна нерухомість, яка обліковується за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності та вигід від її відновлення, переоцінці не підлягає. Ми вважаємо, що у цій позиції є певні неузгодження. Так, якщо змінюється справедлива вартість об'єкта основних засобів, то є всі підстави зробити його переоцінку. Урахування втрат від зменшення корисності та вигід від її відновлення це і є, по суті, переоцінка об'єкта.

Інвестиційна нерухомість може переводитися в операційну нерухомість або у запаси і навпаки, залежно від зміни мети використання об'єктів основних засобів.

Інвестиційна нерухомість може вибувати внаслідок продажу, передачі у фінансову оренду, ліквідації, внесення до статутного капіталу, при невідповідності критеріям визнання ак-

Таблиця 6.8. Дооцінка раніше уціненого об'єкта основних засобів

тиву, з інших підстав. Списання інвестиційної нерухомості відображається в бухгалтерському обліку аналогічно як і за іншими основними засобами.

Багаторічні насадження (сади, виноградники, лісосмуги тощо) і тварини, яких відносять до біологічних активів, оцінюють (уціняють) до рівня їх справедливої вартості відповідно до вимог П(С)БО 30 "Біологічні активи".