Державний аудит - Дікань Л.В. - 7.3. Оформлення і реалізація результатів. Використання аудиторських звітів

Результати фінансово-господарського аудиту відображаються в аудиторському звіті, який повинен виключати можливість неоднозначного трактування будь-яких його положень і містити тільки обґрунтовану і об'єктивну інформацію.

Аудиторський звіт - документ, який складається керівником групи державних аудиторів або державним аудитором у встановленому порядку за результатами проведення фінансово-господарського аудиту за бюджетний рік.

Інформація аудиторського звіту має бути зрозумілою та конструктивною. Кожне слово повинно бути точним, однозначним, слід виключати можливість неоднозначного трактування будь-яких положень аудиторського звіту. Звіт не повинен містити сленгових висловів, специфічних неоднозначних термінів та повторів.

При цьому в аудиторському звіті потрібно описувати переважно лише ризикові операції і порушення, а не перетворювати його на перелік дій аудитора.

У разі наявності таблиць на перелік, діаграм чи графіків, їх слід викладати у додатку до аудиторського звіту і, за можливості, уникати розміщення у самому тексті звіту.

При посиланні в аудиторському звіті на первинні бухгалтерські документи чи облікові регістри необхідно чітко вказувати, який саме це документ, коли складений та ким підписаний.

У випадку фіксації фактів порушень необхідно зазначити, яку норму якого нормативного документу порушено. В разі посилання на документи, які мають не обов'язковий, а рекомендаційний характер (наприклад, листи-роз'яснення), потрібно обов'язково зазначити про це в аудиторському звіті.

Аудиторський звіт складається з п'яти основних час тин:

- вступної частини;

- описової частини (результати аудиту);

- аудиторського висновку;

- рекомендацій;

- додатків.

У "Вступній частині" аудиторського звіту наводяться ті самі загальні відомості, які викладаються у вступній частині акта чи довідки за результатами ревізії або перевірки. Тобто, зазначають таке: хто проводив аудит, на підставі чого, в якій установі, за якій період, з відома яких керівників установи, які реквізити досліджуваної установи (ідентифікаційний код, підпорядкованість, місце розташування, особи, відповідальні за фінансово-господарську діяльність тощо) та інші дані.

В "Описовій частині" викладаються результати аудиту, тобто, процес дослідження: які операції, процеси, системи контролювалися; які аудиторські процедури застосовувались та в яких обсягах; які заходи вжито бюджетною установою для зміцнення фінансової звітності, підвищення ефективності внутрішньогосподарського фінансового контролю; який позитивний ефект від впровадження таких заходів (якщо його можна встановити та виміряти), незалежно від того, за чиєю ініціативою вжито такі заходи (бюджетної установи чи державного аудитора) в аудиторському звіті вони викладаються без посилання на рекомендації державного аудитора.

У розділі "Аудиторський висновок", який є основним розділом аудиторського звіту, має міститися оцінка достовірності фінансової звітності бюджетної установи. Аудиторський висновок загалом може бути:

- позитивним, у якому підтверджується достовірність фінансової звітності;

- позитивним із застереженням, у якому засвідчується, що фінансову звітність можна прийняти, однак є застереження до певних господарських операцій або відображення їх в обліку і звітності. При цьому, такі застереження суттєво не впливають на достовірність звітності;

- негативним, у якому застерігається, що фінансова звітність бюджетної установи є недостовірною, оскільки в ході аудиту виявлено значні відхилення, недоліки чи порушення, які суттєво впливають на достовірність звітності, однак не були усунуті бюджетною установою перед складанням звітності.

Негативний висновок надається, якщо у фінансовій звітності:

1. Не відображено господарські операції (події), що відбулися. Наприклад, при бюджетній установі без права юридичної особи створено госпрозрахунковий підрозділ, однак зароблені ним кошти не враховуються у кошторисі бюджетної установи в частині спеціального фонду і не відображаються у звітності. Або бюджетною установою надано послуги, оплата за які ще не надійшла, однак в обліку і звітності установ не відображена дебіторська заборгованість. Проте треба врахувати вплив такого порушення на фінансову звітність: сума збитків становить 50 грн чи 50 тис. грн.

2. Відображено господарські операції (події), які не відбулися. Наприклад, в обліку і звітності відображено списання основних засобів, хоча фактично за первинними документами ніякого списання не було і основні засоби продовжують використовуватись.

3. Відображено господарські операції (події) з порушенням встановленого порядку - за невідповідний період, у неправильних сумах, на невідповідних рахунках, у невідповідних формах звітності чи за невідповідними кодами програмної (функціональної), економічної класифікації доходів або видатків кредитування бюджету. Наприклад: фактичні видатки здійснені установою на одну суму, а в обліку звітності ця сума занижена, щоб не перевищити кошторис, оскільки за Бюджетним кодексом, фактичні видатки, що перевищили кошторис, вже не є видатками бюджету.

У разі наявності згаданих вище факторів, в аудиторському висновку слід оцінити їх вплив на фінансову звітність бюджетної установи, тобто наскільки вони спричинили викривлення звітності.

У розділі "Рекомендації" наводяться, за необхідності, додаткові пропозиції щодо виправлення бухгалтерського обліку, уточнення фінансової звітності, пропозиції стосовно підвищення дієвості внутрішньогосподарського контролю, реалізація яких сприятиме забезпеченню правильності ведення бухгалтерського обліку, законності використання бюджетних коштів, державного комунального майна, складання достовірної фінансової звітності та організації внутрішнього фінансового контролю відповідно до визначених законодавством стандартів, а також зазначаються пропозиції щодо внесення змін до чинних нормативно-правових актів.

Розділ із рекомендаціями, по можливості, слід викладати за тією самою структурою, як і розділ, де в аудиторському звіті викладено висновки. Наприклад, "На мою думку, досить суперечливими є рекомендації державного аудитора щодо зміни комп'ютерної програми ведення обліку, якщо наявна забезпечує повне і своєчасне відображення всіх господарських операцій та ведення обліку відповідно до вимог Державного казначейства". Або аудитор рекомендує керівнику вжити заходів із відшкодування збитків від розкрадання, яке мало місце протягом бюджетного року. Однак керівник сам повинен визначити шляхи відшкодування цих збитків.

Також може бути: аудитор виявив, що підрозділ бюджетної установи здійснює ведення бухгалтерського обліку за низького рівня забезпечення комп'ютерною технікою, яка є застарілою, що може викликати відповідний збій, викривлення даних бухгалтерського обліку.

Проект аудиторського звіту на термін до трьох робочих днів передається на обговорення керівництву бюджетної установи.

Результати обговорення проекту звіту, а також зауважень і пропозицій до нього оформлюються протоколом погодження. Зразок протоколу погодження аудиторського звіту наведено на рис. 7.4.

Якщо всі виявлені державним аудитором порушення повністю усуваються протягом бюджетного року, річна звітність бюджетної установи є недостовірною і аудиторський висновок є позитивним, то за результатами такого запиту:

- не пред'являються обов'язкові до виконання вимоги (приписи) бюджетним установам, оскільки аудит передбачає зацікавленість бюджетної установи у законному використанні державних ресурсів, достовірності її фінансової звітності та функціонуванні дієвого внутрішньогосподарського фінансового контролю і повинен мати наслідком самостійне впровадження бюджетною установою вироблених державним аудитором рекомендацій;

Рис. 7.4. Зразок протоколу погодження аудиторського звіту

Додаток 1 до протоколу узгодження проекту звіту про проведене аудиторське дослідження

Рис. 7.4. Зразок протоколу погодження аудиторського звіту (закінчення)

- не застосовуються фінансові санкції та заходи впливу, передбачені Бюджетним кодексом України, а саме - не призупиняються та не зменшуються бюджетні асигнування, не зупиняються операції з бюджетними коштами;

- не складаються протоколи про адміністративні правопорушення, порушення законодавства з фінансових питань, порядку ведення бухгалтерського обліку та подання фінансової звітності, законодавства про бюджетну систему, про закупівлю товарів, робіт і послуг за державні кошти та про ліквідацію юридичної особи (статті 164-2,164-12,164-14 та 166-6 Кодексу України про адміністративні правопорушення);

- не ініціюється притягнення до дисциплінарної, матеріальної кримінальної відповідальності винних осіб;

- не ініціюється пред'явлення цивільних позовів до винних осіб.