Облік у зарубіжних країнах - Воронко Р.М. - 1.1.2. Створення міжнародної системи бухгалтерського обліку і етапи її розвитку

Економічний розвиток суспільства вимагав формування і постійного вдосконалення національних систем бухгалтерського обліку, які б могли задовольняти його інформаційні запити. У зв'язку з цим важливе значення для відслідковування та усвідомлення історичної послідовності змін, які відбувалися у сфері бухгалтерського обліку, має періодизація його розвитку. Єдиного підходу щодо виділення в історії бухгалтерського обліку певних етапів його розвитку немає. Окремі дослідники еволюційних аспектів розвитку бухгалтерського обліку виділяють сім періодів його розвитку, інші - п'ять. Мають місце також й інші підходи до висвітлення історії розвитку бухгалтерського обліку. Розглянемо одну з позицій, яка передбачає виділення наступних історичних етапів становлення системи бухгалтерського обліку:

Торговельний етап

(Тривав до 1800 р.) - зайняв в історичному розвитку майже 6 століть і характеризується появою подвійного запису, хронологічного і систематичного записів в обліку, балансу, Головної книги, методів контролю і привів до створення національних торговельних облікових систем. Народження обліку як конкретної галузі знань пов'язують з ім'ям італійського математика Луки Пачолі, який у своїй книзі "Сума арифметики, геометрії, вчення про пропорції та відношення", що вийшла у світ у 1494 р. і, зокрема, у трактаті XI "Прорахунки і записи" узагальнив і описав методику обліку торговельних операцій:, розроблену італійськими купцями, виклав основні методичні прийоми бухгалтерського обліку, які використовуються і по сьогоднішній день. На цьому етапі зародилася і практика подання фінансової звітності головним користувачам - інвесторам, виходячи з вимог комерційного кодексу Франції, який вийшов у 1673 р. Цей кодекс регламентував облік у торговельних підприємствах, міняльних конторах, банках, визначав єдині правила ведення рахівництва і вимагав складання кожним підприємством один раз на два роки балансу.

Підприємницький етап

(Тривав до 1900 р.) - характеризується появою промислової бухгалтерії, яка визначала собівартість окремих видів продукції, методів розподілу накладних витрат, десятичної системи класифікації рахунків. Його вершиною є створення плану рахунків. Розвиток промислового виробництва надав відчутний поштовх розвитку облікової науки і практики, появі професійних бухгалтерів. На початку XIX ст. у всіх довідниках Англії і Шотландії налічувалось близько п'ятдесяти бухгалтерів. У Великобританії появилися закони про компанії (185 5 та 1862 рр.), які вимагали представлення акціонерами повного та достовірного балансу, підтвердженого аудиторами. Наприкінці XIX - на початку XX ст. спостерігається розвиток бухгалтерського обліку у Франції. Тут була вперше розроблена десятична система класифікації рахунків (1896 p.), впроваджена загальна концепція плану рахунків бухгалтерського обліку. На початку XX ст. лідерство у сфері обліку переходить від Великобританії до США. В Америці у 1886 р. була створена перша в США бухгалтерська фірма, а у 1887 р. - перша американська професійна організація.

Організаційний етап

(Тривав до 1950 р.) - характеризується державної.") стандартизацією бухгалтерського обліку, яка привела до появи і розвитку національних планів рахунків (Німеччина 1937 p., Франція 1947 р. і т.д.). Бухгалтерський облік на цьому етапі поділився на два види: фінансовий і аналітичний з появою принципів управлінського обліку. Потреба в управлінській інформації про виробничі витрати стимулювала пошук способів калькулювання собівартості. Аналітичний облік вирішував тактичні проблеми управління на основі визначення і аналізу результатів за центрами відповідальності, широкого використання в фінансовій і управлінській бухгалтерії бюджетних показників: стандартів, норм кошторисів тощо. На цьому етапі зародилась нова сфера діяльності - управлінський контроль.

Оптимізаційний етап

(Тривав до 1975 р.) - бухгалтерський облік поряд з тактичними почав вирішувати і стратегічні завдання управління на основі використання ЕОМ і чіткого поділу витрат на змінні та постійні, що явилось основою використання методів обліку маржинального доходу ("директ-костинг"), поняття точки беззбитковості (критичного обсягу виробництва) тощо. Провівши аналіз національних і регіональних облікових систем та виявивши неспівставимість з ряду показників, міжурядові і професійні бухгалтерські організації приступили до створення міжнародної системи бухгалтерського обліку.

Стратегічний етап

(З 1975 р.) - на цьому етапі завершується формування міжнародної системи бухгалтерського обліку, вирішуються завдання вертикальної і горизонтальної інтеграції, змінюється технологія і організація обліку. В організації бухгалтерського обліку появилось поняття стратегічної бухгалтерії, яка забезпечує прийняття стратегічних рішень та їх аналіз з використанням даних стратегічного планування і обліку.

У процесі історичного розвитку до кінця 60-х рр. у світі сформувалось і використовувалось більше 100 національних систем бухгалтерського обліку. Міжнародні урядові і професійні організації з бухгалтерського обліку шляхом проведення порівняльного аналізу національних облікових систем приходили до висновку про значні розходження в методиці обліку і порядку складання звітності окремих країн. Так, зокрема, в 1977 р. Міжурядова група експертів Центру з транснаціональних корпорацій ООН провела дослідження практики організації обліку і звітності в 46 національних облікових системах і прийшла до висновку про неспівставимість національних, облікових систем по багатьох показниках (це стосувалося, зокрема, порядку нарахування резервів для регулювання величини прибутку, що піддягав оподаткуванню).

Також в одних національних системах бухгалтерського обліку (США, Англія, Німеччина, Японія) вимагалося зазначення у звітності, яка публікується методів оцінки запасів та на законодавчому рівні регламентувалося використання методу найменшої оцінки ресурсів, що стимулює інтереси держави, оскільки зобов'язує компанії показувати максимальний прибуток. Насправді більшість компаній відходять від цієї вимоги, використовуючи методи, вигідні для компанії на певному етапі і у визначених умовах. В інших національних облікових системах (Канада, Франція, Італія, Швеція, Австралія, Норвегія) створювалися особливо сприятливі умови для фірм і найменш сприятливі умови для держави, що зумовлено потребою активізації національної економіки на зовнішньому ринку і рядом інших економічних умов, в першу чергу пов'язаних із зайнятістю населення і військовими асигнуваннями.

Мають місце різні підходи до оцінки статей балансу, які відображаються в іноземній валюті (табл. 1.1). Виходячи з цього, найбільш реально можна проаналізувати фінансовий стан підприємств, які оцінюють всі статті звітності згідно з курсом на дату балансу (облікові системи Англії, Франції, Японії, Норвегії).

Таблиця 1.1. Методи оцінки статей балансу, які відображаються в обліку в іноземній валюті

Умовні позначення, які використані в таблиці 1.1: бп - використовується більшістю підприємств; мп - використовується меншістю підприємств; н - не використовується; з - заборонено використовувати.

У країнах, які розвиваються, значний вплив держави стосовно регулювання національних облікових систем має місце в Мексиці, Аргентині, Перу; незначний - в Колумбії, Нігерії та ін.

Міжнаціональні системи бухгалтерського обліку формувалися тривалий період часу шляхом розповсюдження основних принципів однієї або декількох національних систем на групу країн з диференційованим рівнем регламентації обліку. До такта міжнаціональних облікових систем відносяться англосаксонська і французька, які сформувалися в кінці XIX ст. і переросли з часом в міжрегіональні системи бухгалтерського обліку.

Процес створення міжнародної системи бухгалтерського обліку та інтегрування міжнаціональних і регіональних облікових систем в єдину міжнародну систему обліку і звітності відбувався з економічним розвитком суспільства під впливом міжурядових, міжнародних професійних організацій з бухгалтерського обліку та міжнародних профспілкових організацій. Міжнародна система бухгалтерського обліку і звітності сформувалась на початку 80-х рр. у результаті запровадження в практику міжнародних норм і стандартів у сфері бухгалтерського обліку і звітності та переходу організації управлінського обліку на стратегічний етап.