Облік у зарубіжних країнах - Воронко Р.М. - 11.2.2. Система обліку поєних і змінних витрат

У процесі складання зовнішньої і внутрішньої звітності підприємство може використовувати два методи обліку витрат і калькулювання собівартості, а саме:

система калькулювання собівартості з повним розподілом витрат;

система калькулювання собівартості за змінними витратами.

Згідно з системою калькулювання собівартості з повним розподілом витрат (використовується при складанні зовнішньої звітності) завдання полягає в тому, щоб розподілити всі витрати виробництва (постійні і змінні) на продукцію і оцінити вартість запасів нереалізованої продукції за сукупними витратами. Невиробничі витрати не розподіляються на продукцію, а відносяться безпосередньо на рахунок прибутків і збитків, і виключаються із оцінки матеріально-виробничих запасів. Прикладами системи калькулювання собівартості з повним розподілом витрат є системи обліку витрат за замовленнями і за процесами.

Переваги системи калькулювання повних витрат:

надає керівництву інформацію про повні витрати підприємства, яка необхідна для прийняття стратегічних рішень;

дозволяє уникнути відображення в звітності фіктивних збитків, оскільки постійні виробничі витрати розподіляються між собівартістю продукції і залишками запасів, а не відносяться у повній сумі на рахунок прибутків і збитків;

оскільки виробництво продукції неможливе, якщо відсутні постійні виробничі витрати, то відповідно постійні витрати повинні бути віднесені на собівартість продукції і включені в оцінку запасів, що відповідає загальноприйнятим принципам підготовки фінансової звітності.

Згідно з системою калькулювання собівартості за змінними витратами (використовується в основному при складанні внутрішньої звітності і в процесі прийняття поточних управлінських рішень) тільки змінні виробничі витрати розподіляються на продукцію і включаються в оцінку матеріально-виробничих запасів. Постійні витрати виробництва не розподіляються на продукцію, а розглядаються як витрати періоду і відносяться безпосередньо на рахунок прибутків і збитків. Невиробничі витрати як і при першій системі, не розподіляються на продукцію, а відносяться безпосередньо на рахунок прибутків і збитків та виключаються із оцінки матеріально-виробничих запасів.

Отже, спільним для обох систем калькулювання є їх відповідність в тому плані, що невиробничі витрати обліковуються як витрати період/. Основна відмінність цих систем полягає у підході до постійних виробничих накладних витрат, зокрема в одному випадку (калькулювання змінних витрат) постійні виробничі накладні витрати відносяться до витрат періоду, а в другому (калькулювання повних витрат) - включаються в собівартість продукції.

За умови використання системи калькулювання змінних витрат визначається маржинальний дохід, який широко застосовується для аналізу прибутковості та прийняття управлінських рішень.

Маржинальний дохід - це різниця між доходом від реалізації продукції та змінними витратами підприємства.

Він відображає внесок сегмента (продукту, підрозділу) у покриття постійних витрат та формування прибутку і розраховується за формулою:

де МД - маржинальний дохід; ДР - дохід від реалізації; ЗВ - змінні витрати. Або

де ПВ - постійні витрати; П - прибуток.

Характерною особливістю звіту про прибутки і збитки, складеного при використанні системи калькулювання змінних витрат є те, що на відміну від звичайного звіту, у ньому показується маржинальний дохід, або декілька показників маржинального доходу (виробничий, загальний тощо).

Перевагами системи калькулювання змінних витрат є:

звітність, складена при використанні системи калькулювання змінних витрат, дозволяє приймати поточні рішення і здійснювати оцінку окремих сегментів діяльності (підрозділів, регіонів та ін.), тому в більшій мірі задовольняє інформаційні потреби керівництва підприємства;

спостерігається пряма залежність величини операційного прибутку від обсягу реалізації і позбавлення впливу на нього змін запасів;

розрахунок собівартості продукції є простішим, а оцінка запасів здійснюється відповідно до поточних витрат, пов'язаних з виготовленням певної продукції;

дозволяє уникнути капіталізації постійних витрат в неліквідних запасах;

Недоліки системи калькулювання змінних витрат наступні:

звітність підприємства, складена на основі калькулювання змінних витрат, не відповідає загальноприйнятим принципам підготовки фінансової звітності та вимогам податкової системи;

у випадку виникнення потреби розподілу витрат на змінні та постійні необхідно проводити додаткові розрахунки, які не завжди дають змогу отримати точний результат;

У так само інформація про повні витрати підприємства необхідна для прийняття стратегічних рішень, що вимагає додаткових розрахунків для розподілу постійних накладних витрат позасистемним шляхом.

Міжнародний досвід застосування систем калькулювання в різних країнах світу свідчить, що в більшості розвинутих країн підприємства ведуть облік з використанням системи калькулювання повних витрат.