Облікова політика - Давидов Г.М. - 3.1. Облікова політика як елемент організації функціонування обліково-економічної служби суб'єкта господарювання

3.1. Облікова політика як елемент організації функціонування обліково-економічної служби суб'єкта господарювання

У зв'язку з процесом реформування вітчизняного бухгалтерського обліку відповідно до вимог Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (МСБО) останнім часом як науковими працівниками, так і практиками більше уваги приділяється методиці та організації обліку, ніж організації праці облікового персоналу. Аналіз результатів анкетного обстеження бухгалтерських служб підприємств свідчить про те, що стан організації обліку та організації діяльності облікового апарату не повною мірою відповідає сучасним вимогам і потребує подальшого розвитку та вдосконалення. Одним із чинників неналежної уваги до організації роботи бухгалтерських служб є ототожнення понять "організація бухгалтерського обліку" і "організація роботи облікового апарату".

Недоліками організації роботи облікових служб у результаті спостережень є неналежне планування облікових робіт відповідно до вимог наукової організації праці, а також те, що немає сучасного науково-методичного забезпечення.

Необхідність приділення уваги в наукових дослідженнях проблемам організації праці облікового персоналу підтверджується тим, що під час проведення щорічного конгресу Європейської асоціації бухгалтерів (European Accounting Association ЕАА) у 2004 p. у Празі було відокремлено секцію "організаційні та біхевіористичні аспекти бухгалтерського обліку". В науковій літературі у сфері організації" управління та облікової праці в нашій країні широко відомі роботи Є.Ф. Бяшмячнікова, В.В. Сопка, М.А. Кузьмінського, В.П. Завгороднього . Проте не досліджується сучасна проблематика організації та нормування роботи облікової служби. В останні роки здійснюються значні інвестиції в засоби автоматизації бухгалтерського обліку, але техніка експлуатується не на повну потужність, а організація облікової служби залишається на рівні здійснення облікових робіт у ручному режимі.

Таким чином, під час обґрунтування елементів облікової політики є необхідним враховувати умови праці, зокрема наявність комп'ютерної техніки та програмного забезпечення.

Організаційні аспекти бухгалтерського обліку ґрунтуються на нормативному законодавстві, зокрема Законі України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" відповідно до якого, відповідальність за організацію бухгалтерського обліку, дотримання законодавства під час виконання господарських операцій покладається на власника або керівника підприємства. Проте облікова політика підприємства формується головним бухгалтером і затверджується лише керівником. Тому організацію бухгалтерського обліку можна визначити як комплекс заходів з упорядкування облікової роботи, а саме:

- які здійснюються керівником підприємства і сприяють підвищенню ефективності праці облікових працівників;

- які реалізуються обліковим апаратом і спрямовуються на забезпечення фінансового контролю за діяльністю персоналу.

Організацією обліку прийнято вважати систему умов і елементів побудови облікового процесу: первинний облік та документообігу, інвентаризацію, план рахунків бухгалтерського обліку, форми бухгалтерського обліку, форми організації обліково-обчислювальних робіт, обсяг та зміст звітності. Загально прийнято, що методика обліку - це сполучення способів ведення бухгалтерського обліку, до яких належать: первинне спостереження, вартісне вимірювання, поточне групування і підсумкове узагальнення фактів господарської діяльності. Таким чином, методика та організація обліку є взаємопов'язаними структурними елементами єдиного облікового процесу. Проте недоречним, на нашу думку, є ототожнення як у науковій, так і в нормативно-методичній літературі понять "організація бухгалтерського обліку" й "організація роботи облікового апарату". На практиці певною мірою це призвело до нівелювання організаційних аспектів у внутрішніх регламентах обліку на підприємствах.

Так, більше 60 % обстежених підприємств не мають узагалі внутрішніх регламентів, а у 31 % - розроблено лише наказ про обліковову політику. Аналіз змісту та мотивації формування наказу з організації обліку та облікової політики свідчить про формальний характер його складання та відсутність науково-методичних розробок, що дають можливість бухгалтерам розробляти його свідомо. На підставі узагальнення анкет зроблено висновок про наявність об'єктивних і суб'єктивних чинників, що негативно впливають на формування внутрішніх регламентів з організації обліку та облікової політики.

Об'єктивними є відсутність фондового ринку, реальних корпоративних відносин (на підприємствах, що досліджувались, виплата дивідендів не здійснювала, акції у вільному продажу не пропонували).

До суб'єктивних належить відсутність у бухгалтерів навичок творчої праці та відповідного методичного забезпечення на нормативному та галузевому рівнях. Накази про організацію обліку та облікової політики, що прийняті на підприємствах, які досліджувались, не висвітлюють специфіку організації обліку конкретного підприємства, не закріплено форму обліку та технологію оброблення облікової інформації (відповідно не регламентовано документообіг), а також не приділена увага організації праці облікового апарату.

У зв'язку з цим доцільне розроблення як додатка до наказу про облікову політику Положення про бухгалтерську службу. Положення - внутрішній документ, що регламентує діяльність облікового апарату. Він визначає статус облікової служби, її місце як самостійного підрозділу в системі управління та її внутрішню організацію. Також у Положенні має бути визначено підпорядкованість бухгалтерської служби та показники оцінки її діяльності і форми стимулювання. Традиційно в умовах абсолютизації планового характеру господарської діяльності працівники планово-економічних служб займали привілейовані позиції, а обліковці виконували функції реєстраторів фактів господарського життя. Певною мірою, за інерцією, на багатьох підприємствах у системі управління більше прав надається саме працівниками економічної служби. Також негативним є те, що питання організації оплати праці облікового персоналу взагалі не відпрацьовано.

Аналіз анкетного обстеження дає можливість стверджувати, що абсолютно не реалізованою є стимулююча функція оплати праці облікового апарату. Так, у 99 % обстежених підприємств для працівників облікового апарату застосовують почасову форму оплати. Не враховано під час встановлення посадових окладів ані напруженість праці, ані рівень кваліфікації персоналу. В структурі фонду оплати немає премій. Лише на двох із обстежених підприємств застосовують преміювання, але розмір премії прив'язують до рівня прибутку. В сучасних умовах це недоречно і може спричинити негативні наслідки, зокрема, мотивувати під час розроблення облікової політики та ведення обліку до штучного, суб'єктивного завищення фінансових результатів працівниками облікових служб.

Відповідно до структури робочих планів рахунків, особливостей виробничо-господарської діяльності, складу та змісту облікових робіт формується структура облікової служби, а саме: відокремлюються відділи, сектори, обліково-контрольні групи.

Для великих підприємств з централізованою системою обліку доцільно використовувати відділи обліку виробничих запасів, невиробничих активів, праці та заробітної плати, виробничої діяльності, фінансових розрахунків та реалізації звітності. На невеликих підприємствах таке структурування має відмінність і можливим є варіант поділу за територіальними виробничими підрозділами або сегментами діяльності.

Окрім розміру підприємства, суттєвий вплив на структуру бухгалтерського апарату має прийнятий порядок розподілу облікових робіт міме окремими ділянками господарської діяльності. У зв'язку з цим у сучасних умовах застосовують дві системи організації обліку - централізовану та децентралізована.

Централізація обліку передбачає зосередження синтетичного й аналітичного обліку, складання балансу і звітності в головній бухгалтерії, тоді як у підрозділах підприємства (цехах, бригадах, відділеннях) здійснюється первинний облік. За централізації бухгалтерського обліку узагальнення облікових даних здійснюється в головній бухгалтерії, що дає змогу раціонально організовувати працю робітників бухгалтерії, використовувати сучасні засоби автоматизації обліку. Централізація обліку застосовується як на малих і середніх, так і на великих підприємствах.

Децентралізація обліку полягає в тому, що в окремих структурних підрозділах підприємства не тільки оформлюються первинні документи, а й ведеться синтетичний та аналітичний облік, складаються бухгалтерські баланси і звітність. Підрозділи надають баланси в головну бухгалтерію, де і зводяться в цілому по підприємству. Працівники головної бухгалтерії здійснюють контроль за роботою бухгалтерій підрозділів господарства. Основними недоліками децентралізації обліку є розрізненість роботи апарату, проблемність застосування єдиної облікової політики, впровадження автоматизації облікових процесів, яке призводить до подорожчання облікової інформації, що не завжди ефективно. Проте за певних умов: децентралізація обліку є необхідною.

Децентралізації обліку притаманні переваги, які полягають в тому, що бухгалтерський облік як функція управління реалізується безпосередньо в місцях здійснення операцій. Наближення працівників обліку до об'єкта управління оптимізує інформаційну, аналітичну і контрольну функції бухгалтерського обліку. З'являється можливість проведення аналізу й оцінки стану системи управління ефективністю виробництва, формування маржинального доходу та прибутку в кожному підрозділі організації.

Необхідність децентралізації обліку, таким чином, зумовлена в бухгалтерському обліку і системі управління застосуванням концептуальних положень теорії "максимальної корисності", а також моделі використання управління виробничим підрозділом "затрати - випуск - результат". Децентралізований облік - не самоціль, його застосування є доцільним у зв'язку з територіальною або оперативно-управлінською відособленістю підрозділів та служб організації, тобто децентралізацією управління.

У сучасних умовах на практиці зустрічається часткова децентралізація бухгалтерського обліку. Вона полягає в тому, що в підрозділах підприємства паралельно з документами і зведеними виробничими звітами ведеться аналітичний облік, проводиться зведення та групування облікових даних, яке обмежується складанням виробничих звітів. Часткова децентралізація обліку є доцільною для застосування на підприємствах, де підрозділи працюють на підставі господарського (комерційного) розрахунку і використовують сучасні форми організації виробництва, праці та її оплати.

Таким чином, для узагальнення й оперативної роботи бухгалтерської служби в умовах складного взаємозв'язку зі всіма сторонами й аспектами функціонування підприємства важливе значення має внутрішня регламентація діяльності облікової служби, а саме Положення про бухгалтерію. В ньому визначається роль і місце бухгалтерської служби в організаційній структурі апарату управління, її підлеглість, основні завдання і функції бухгалтерії, її права, обов'язки і відповідальність, внутрішня організаційна структура, показники оцінки роботи і форми стимулювання.

Графік документообігу є складовою внутрішніх регламентів з організації обліку на підприємстві. Він розробляється працівниками бухгалтерського відділу та додається до наказу про облікову політику. Розроблення цього документа вимагає глибоких знань технологічних особливостей та чіткої постановки облікових задач інформаційного забезпечення управління. Необхідно створювати творчі групи до яких доцільно включати представників технологічних служб, економічного відділу та бухгалтерії.

Отже:

- необґрунтованим є ототожнення понять "організація бухгалтерського обліку" й "організація роботи облікового персоналу";

важливим моментом в організації роботи бухгалтерського персоналу є забезпечення його взаємодії з персоналом інших управлінських та виробничих підрозділів, тому суттєво підвищується роль загальної регламентації діяльності бухгалтерського персоналу;

- необхідно посилити науково-методичне обґрунтування саме організаційних аспектів облікової політики підприємства;

- доцільним є розроблення як додатків до Наказу про облікову політику Положення про бухгалтерську службу та графіка документообігу;

- Положення про бухгалтерську службу - внутрішній документ, що регламентує діяльність облікового апарату, який визначає статус облікової служби, її місце як самостійного підрозділу в системі управління та її внутрішню організацію.