Судова бухгалтерія - Дондик Н.Я. - 2.4. Бухгалтерські рахунки: поняття та види

Правильне використання в обліку тих чи інших рахунків, уміння аналізувати відображенні на них господарські операції багато в чому залежить від чіткого уявлення про їх економічний зміст, призначення та структуру. Тому виникає необхідність класифікувати їх за різними ознаками.

На протязі місяця підприємство здійснює велику кількість господарських операцій. Тому необхідно мати поточні дані про зміни, які виникають після господарських операцій. Такі дані про рух засобів одержують за допомогою системи бухгалтерських рахунків. Групування економічно однорідних об'єктів обліку, яке відображається на бухгалтерських рахунках, дозволяє одержати про них підсумкові, узагальнені показники. Таким чином, бухгалтерські рахунки - це проміжна ланка між бухгалтерським балансом та первинною документацією в обліковому процесі.

Бухгалтерські рахунки - це спосіб економічного групування, поточного відображення та контролю за господарськими засобами підприємства, джерелами їх формування та господарськими процесами.

За призначенням та структурою розрізняють рахунки для обліку господарських ресурсів і джерел їх формування та рахунки для обліку господарських процесів.

Серед рахунків, що відображають облік господарських засобів та їх джерел, виділяють основні та регулюючі.

I. Основні рахунки поділяються на:

а) Інвентарні рахунки, призначені для обліку й контролю за станом і рухом матеріальних цінностей (" Основні засоби" , "Виробничі запаси").

б) Грошові рахунки відображають готівку в касі та грошові кошти підприємства на рахунку в банках, (вони бувають тільки активними).

в) Рахунки капіталу та зобов'язань призначені для обліку джерел господарських ресурсів, виділених підприємству для здійснення господарської діяльності ("Пайовий капітал", "Нерозподілений прибуток", "Страхові резерви"). Усі ці рахунки є пасивними.

г) Розрахункові рахунки призначені для обліку розрахунків з різними підприємствами та особами. Розрахункові рахунки бувають активними, пасивними й активно-пасивними. До активних належать "Розрахунки з підзвітними особами". До пасивних розрахункових рахунків належать "Розрахунки по оплаті праці", "Розрахунки з постачальниками" тощо. До активно-пасивних відносять "Розрахунки з дебіторами і кредиторами".

II. Регулюючі рахунки призначенні для уточнення та коректування оцінки засобів або джерел їх формування в поточному обліку. Таким рахунком, наприклад, є пасивний "Знос необоротних активів".

Рахунки, які використовуються для обліку господарських процесів та результатів виконання плану, поділяються на розподільні, калькуляційні та порівняльні.

а) Розподільні рахунки призначені для контролю за витратами підприємства і забезпечення правильності їх розподілу. Вони поділяються на:

б) Калькуляційні рахунки використовуються для обліку всіх витрат, пов'язаних з виробничим процесом, з подальшим визначенням фактичної собівартості виготовленої продукції. Вони завжди активні. До цієї групи відноситься рахунок "Виробництво".

в) Порівняльні рахунки призначені для контролю за господарськими операціями і для виявлення фінансових результатів господарської діяльності підприємства. Вони поділяються на:

г) Регулювальні рахунки коригують показники основних рахунків та окремих статей балансу (контрольні і додаткові).

д) Контрольні рахунки застосовують для регулювання підсумків активних і пасивних основних рахунків (контрактивні, контр-пасивні).

е) Додаткові коригують сальдо основних рахунків (активні, пасивні).

ж) За економічним змістом (активні, пасивні) у зв'язку з розташуванням на балансі.

з) Балансові рахунки - усі вище вказані рахунки, оскільки вони групуються у балансі.

і) Позабалансові рахунки - сальдо цих рахунків показують після підсумку балансу.

Для одержання різнобічної інформації, необхідної для управління та контролю, велике значення має застосування науково обґрунтованого Плану рахунків. План рахунків - це систематизований перелік найменувань і кодів рахунків та субрахунків бухгалтерського обліку, які використовують для відображення діяльності підприємства, установи, організації.

На основі Програми реформування системи Бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів Міністерство Фінансів України наказом від 30 листопада 1999 р. № 291 затвердило Інструкцію про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств та організацій.

План рахунків бухгалтерського обліку є переліком рахунків і схем реєстрацій та групування на їх основі фактів фінансово-господарської діяльності в бухгалтерському обліку. У ньому для визначення кодів (номерів) рахунків застосовується десяткова система. Синтетичні рахунки є рахунками першого порядку, субрахунки - другого. Перша цифра коду визначає клас рахунків, друга - номер синтетичного рахунка, третя - номер субрахунку. Наприклад, у коді 121 перша цифра "1" вказує на клас "Необоротні активи", цифра "2" - синтетичний рахунок "Нематеріальні активи", друга цифра "1" - субрахунок "Права користування природними ресурсами".

Окремим класом "0" представлені позабалансові рахунки та субрахунки до них 01 "Орендовані необоротні активи". Рахунок бухгалтерського обліку - групування руху засобів підприємства їх джерел, а також господарських процесів. Рахунки, згруповані в активі балансу, називаються активними, а рахунки у пасиві балансу - пасивними.

Активні рахунки - групування руху, змін та засобів підприємства.

Пасивні рахунки - групування руху та змін їх джерел.

Оборот - це сума усіх господарських операцій, які протягом деякого часу перебувають на рахунку, якщо по дебету - дебетовий, а якщо по кредиту - кредитовий.

Активні рахунки - _дебетовий оборот.

Пасивні рахунки - кредитовий оборот.

Але при складанні рахунків необхідно встановити, через які рахунки проходять кошти та якими ці рахунки є активними чи пасивними. На основі цієї схеми і складають рахунки. Тобто:

Сальдо початкового залишку - сума, яка вказується до операції.

Збільшення суми - дебетовий чи кредитовий оборот - це сума, яка надходить на рахунок.

Зменшення суми - це сума, яка вибуває з рахунку.

Сальдо кінцевого залишку - кінцеві результати після операції.

Подвійний запис - це запис, що ведеться на двох рахунках. Усі господарські операції на бухгалтерських рахунках відображаються за допомогою методу подвійного запису. Суть його полягає в тому, що кожна господарська операція відображається на рахунках двічі - по дебету одного і по кредиту іншого, причому завжди в рівних сумах.

Необхідність застосування методу подвійного запису випливає з економічної суті господарських операцій, що відображаються на рахунках. Кожна операція викликає зміни у двох видах активів, або у двох видах джерел, або в одному виді активів (і в тому самому розмірі) та відповідному виді джерел засобів чи коштів [26, с.42]

Метод подвійного запису має велике значення для цього рівняння контролю за правильністю відображення господарських операцій на бухгалтерських рахунках, оскільки кожна операція відображається по кредиту і дебету рахунків в однаковій сумі.

Основою запису на рахунках бухгалтерського обліку є документ. Взаємозв'язок між рахунками бухгалтерського обліку при реєстрації господарської операції способом подвійного запису називається кореспонденцію рахунків, а рахунки, що беруть участь у цьому взаємозв'язку, - кореспондуючими [26, с.44]

Кореспонденція рахунків позначається у рахунках відповідним записом - проводкою, яка може бути простою і складною. При простій проводці між собою пов'язані два рахунки, тобто операція відображається по дебету одного і кредиту іншого рахунку. Складним записом є такий, при якому дебетується два або кілька рахунків, а кредитується один або навпаки. При цьому повинен зберігатися принцип подвійного запису, тобто загальна сума на одному боці кількох рахунків повинна дорівнювати сумі, записаній на протилежному боці кореспондуючого рахунку [26, с.44]

З метою вуалювання злочинів злочинці (частіше працівники бухгалтерії) можуть фальсифікувати записи на бухгалтерських рахунках. Але захисні якості бухгалтерських рахунків, такі як правило "подвійного запису", правила виправлення помилкових записів на бухгалтерських рахунках, дебетове сальдо в активних рахунках, кредитове сальдо в пасивних рахунках тощо, мають велике значення для практики боротьби з економічною злочинністю. Наприклад, коли в активних рахунках встановлюється кредитове сальдо, або, навпаки, в пасивних рахунках - дебетове сальдо, то це стає доказом скоєного злочину.

Вказане правило має важливе доказове значення при розслідуванні під час слідства та у суді по кримінальних справах про крадіжки, привласнення та посадові злочини. Тому необхідність та значення знань теорії бухгалтерського обліку для працівників правоохоронних органів дуже велика.

Наведемо деякі способи фальсифікації записів на бухгалтерських рахунках та методи їх виявлення:

1) збільшення (заниження) залишку на кінець звітного періоду (сальдо) в рахунках - необхідно зробити арифметичну перевірку;

2) неправильне перенесення (запис) залишку на початок звітного періоду (сальдо) нового рахунку зі старого - провести взаємний контроль нового та старого рахунку та арифметичну перевірку кінцевого сальдо старого рахунку;

3) виконання бездокументальних записів (проводок) на рахунках - провести взаємний контроль первинних облікових документів та записів на бухгалтерських рахунках;

4) не відображення господарських операцій, які підтверджені первинними обліковими документами, на рахунках - взаємний контроль первинних облікових документів та записів на бухгалтерських рахунках;

5) неповне відображення господарських операцій, оформлених первинними обліковими документами - взаємний контроль первинних облікових документів та записів на бухгалтерських рахунках;

6) підчистки, витирання, виправлення записів не по правилах, виправлення записів на рахунках - формальна перевірка рахунків; проведення почеркознавчої експертизи рахунків;

7) порушення правил кореспонденції рахунків, неправильна кореспонденція рахунків (дуже складно це виявити) - залучення спеціалі-ста-бухгалтера; призначення судово-бухгалтерської експертизи;

8) проведення записів на рахунках по фальсифікованих або частково фальсифікованих первинних облікових документах - встановлення фальсифікованих первинних документів; взаємний контроль первинних облікових документів (в тому числі і фальсифікованих) та бухгалтерських рахунків;

9) недостатня деталізація аналітичного обліку на відповідних рахунках для не відображення крадіжок за рахунок пересортування товарно-матеріальних цінностей - призначення судово-бухгалтерської експертизи; залучення спеціаліста-бухгалтера; відновлення аналітичного обліку по матеріальним цінностям;

10) свідома відмова від ведення аналітичного обліку по рахунку "Розрахунки з різними дебіторами та кредиторами" - призначення судово-бухгалтерської експертизи; залучення спеціаліста-бухгалтера; відновлення аналітичного обліку розрахунків з різними дебіторами та кредиторами;

11) виконання незаконних операцій на рахунках та їх завуалювання шляхом складних бухгалтерських проводок - залучення спеціаліста-бухгалтера; взаємний контроль первинної облікової документації та бухгалтерських рахунків; проведення документальних ревізій.