Фінансовий облік за міжнародними та національними стандартами - Жолнер І.В. - 5.3. Відображення запасів за чистою вартістю реалізації

Згідно з МСБО 2, запаси слід наводити в балансі за найменшою з двох оцінок: собівартістю або чистою вартістю реалізації. Такий підхід обумовлений загальним правилом: балансова вартість активів не повинна перевищувати надходження коштів, які очікуються від їх продажу або використання.

Чиста вартість реалізації (Net Releasable Value) дорівнює розрахунковій ціні продажу запасів за умов звичайної діяльності за вирахуванням розрахункових витрат на завершення їх виробництва та збут.

Чиста вартість реалізації запасів може стати меншою за їх балансову вартість внаслідок:

а) пошкодження або старіння запасів;

б) зниження цін;

в) зростання очікуваних витрат на завершення виробництва та збут.

Розрахунок чистої вартості реалізації здійснюють на основі найбільш надійного свідчення (прайс-листів, тарифів, економічних оглядів тощо), що є в наявності на момент такого розрахунку. При цьому слід брати до уваги події після дати балансу, що надають додаткову інформацію щодо умов, які існували на кінець звітного періоду. Це означає, що при отриманні після дати балансу інформації про реалізацію (або майбутню реалізацію) запасів нижче їх собівартості такі запаси слід оцінити на дату балансу за чистою вартістю реалізації (крім випадків, коли відомо, що зниження балансової вартості виникло після дати балансу).

Чиста вартість реалізації сировини та матеріалів, що використовуються в процесі виробництва продукції, базується на ціні реалізації цієї продукції за вирахуванням витрат на завершення виробництва. Слід зазначити, що собівартість запасів не може бути відшкодована, якщо ці запаси пошкоджені, якщо вони повністю або частково застаріли, або ціна їх продажу знизилася.

Собівартість запасів не може також бути відшкодована, якщо зросли попередньо оцінені витрати на завершення виробництва або попередньо оцінені витрати на збут. Практика часткового списання запасів нижче собівартості до чистої вартості реалізації збігається з тією точкою зору, що балансова вартість активів не повинна перевищувати суму, яка очікується від їх продажу або використання.

Запаси, як правило, списуються до чистої вартості реалізації на індивідуальній основі. Проте за деяких обставин об'єднання подібних або взаємозв'язаних одиниць може бути доцільним. Це відбувається, наприклад, з одиницями запасів, що відносяться до однієї номенклатурної групи продукції, мають подібне призначення або кінцеву мету використання, виробляються та продаються в одному географічному регіоні, але практично не можуть бути оцінені окремо від інших одиниць даної номенклатурної групи продукції. Недоцільно частково списувати запаси, базуючись на їх класифікації, наприклад, готової продукції або всіх запасів у певній галузі промисловості чи географічному сегменті. Постачальники послуг, як правило, накопичують витрати за кожним видом послуг, на які визначається окрема ціна продажу. Таким чином, кожний вид послуг розглядається як окрема одиниця.

Попередні оцінки чистої вартості реалізації базуються на найбільш достовірному свідченні, що було на момент здійснення попередніх оцінок очікуваної суми реалізації запасів. При цих попередніх оцінках беруть до уваги коливання ціни або собівартості, безпосередньо пов'язані з подіями, які відбуваються після закінчення періоду, тією мірою, наскільки такі події підтверджують умови, що існували на кінець періоду.

Попередні оцінки чистої вартості реалізації враховують також призначення, для якого утримують запаси. Наприклад, чиста вартість реалізації певної кількості запасів, які утримуються для виконання твердих контрактних зобов'язань із продажу або надання послуг, базується на ціні контракту. Якщо контракт на продаж укладено на кількість товарів, меншу від утримуваних запасів, чиста вартість реалізації надлишку базується на загальних цінах продажу. Забезпечення можуть виникати за твердими контрактами на продаж, що перевищують кількість утримуваних запасів, або за твердими контрактами на закупівлю. Такі забезпечення або непередбачені зобов'язання розглядаються згідно з МСБО 37.

Матеріали та інші допоміжні матеріали, утримувані для виробництва запасів, не списуються частково нижче собівартості, якщо очікується, що готова продукція, виготовлена з них, буде реалізована за собівартістю або вище собівартості. Проте, коли падіння ціни матеріалів вказує на те, що собівартість готової продукції буде вищою за чисту вартість реалізації, матеріали частково списуються до чистої вартості реалізації. За таких обставин відновлювана собівартість матеріалів буде найкращим наявним мірилом чистої вартості їх реалізації.

У кожному наступному періоді робиться нова оцінка чистої вартості реалізації. Якщо ті обставини, що раніше спричинили часткове списання запасів нижче собівартості, більше не існують, або якщо існує чітке свідчення збільшення чистої вартості реалізації внаслідок змінених економічних обставин, сума часткового списання сторнується (тобто, сторнування обмежується сумою первинного часткового списання) таким чином, що новою балансовою вартістю є нижча з оцінок - собівартість або переглянута чиста вартість реалізації. Це відбувається, наприклад, коли одиниця запасів, відображена за чистою вартістю реалізації через падіння ціни її продажу, продовжує перебувати в розпорядженні в наступному періоді, а ціна її продажу зросла.

Коли запаси реалізовані, їхня балансова вартість повинна визнаватися як витрати періоду, в якому визнається відповідний дохід. Сума будь-якого часткового списання запасів до чистої вартості реалізації та всі втрати запасів повинні визнаватися як витрата періоду.