Фінансовий облік - Сук Л.К. - 4.14. Облік товарообмінних (бартерних) операцій

Товарообмінна (бартерна) операція - господарська операція суб'єкта підприємницької діяльності, що передбачає розрахунок за товари, продукцію (роботи, послуги) у будь-якій формі, в іншій, ніж грошова, включаючи будь-які види погашення (заліку) взаємної заборгованості між сторонами господарської операції без проведення грошових розрахунків. Підставою для проведення обміну товарами є договір бартеру. Це двосторонній договір між учасниками.

За бартерними операціями податкове зобов'язання наступає за першої події (одержання цінностей або відвантаження продукції).

Обмін може здійснюватися на подібні і неподібні активи. Подібні активи мають відповідати одразу двом умовам - мати однакове функціональне призначення і єдину справедливу вартість. П(С)БО 9 "Запаси" передбачає, що первісна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну на подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів. Якщо вона перевищує їх справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість. Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного періоду. Первісною вартістю запасів, що придбані в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів.

Справедлива вартість - це фактично договірна ціна, визначена для певного активу, тобто покупець згоджується заплатити за актив таку суму, а продавець - віддати його за цю ціну.

П(С)БО 19 "Об'єднання підприємств" містить таке визначення: "Справедлива вартість - сума, за якою може бути здійснений обмін активу, або оплата зобов'язання в результаті операцій між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами". П(С)БО 15 "Дохід" встановлює, що дохід не визнається, якщо здійснюється обмін продукцією (товарами, роботами, послугами та іншими активами), що подібна за призначенням та має однакову справедливу вартість. Отже, при обміні подібними активами дохід не відображається.

Приклад 1.

Агрофірма "Нива" обміняла свій ліс круглий на шифер у TOB "Зоря". Балансова вартість лісу круглого - 800 грн, шиферу - 600 грн, справедлива вартість обмінюваних товарів - 1000 грн.

У нашому прикладі справедлива вартість значно вища за балансову. За таких умов балансова вартість придбаних активів дорівнює балансовій вартості переданих активів.

Агрофірма "Нива" списала свій ліс круглий за балансовою вартістю 800 грн і на цю ж суму оприбуткувала шифер (табл. 4.4). Валові доходи і валові витрати між собою рівні, тобто показані за справедливою вартістю 1000 грн. Тому за цією операцією не виникає податок на прибуток. Податкові зобов'язання дорівнюють податковому кредиту, що визначено в сумі 200 грн. Тому платежі в бюджет за ПДВ відсутні.

TOB "Зоря" списало шифер за балансовою вартістю 600 грн і на цю суму оприбуткувало одержаний ліс круглий. Платежі в бюджет з податку на прибуток і з ПДВ теж відсутні.

Якщо справедлива вартість обмінюваних товарів нижча за балансову вартість, то в такому випадку первісною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість.

Таблиця 4.4. Облік обміну подібними активами, якщо справедлива вартість вища від балансової

Якщо обмінювані активи мають різне функціональне призначення або різні справедливі вартості, то такі активи вважаються неподібними. П(С)БО 9 "Запаси" передбачає, що первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні активи, визнається справедлива вартість отриманих запасів.

Відповідно до П(С)БО 15 "Дохід" суму доходу за бартерним контрактом визначають за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, що одержані або підлягають одержанню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів. Якщо справедливу вартість активів, робіт, послуг, які отримані або підлягають отриманню за бартерним контрактом, достовірно визначити неможливо, то дохід визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг (крім грошових коштів та їх еквівалентів), що передані за цим бартерним контрактом.

Приклад 2.

Агрофірма "Нива" обміняла своє зерно пшениці озимої на бензин у TOB "Зоря". Балансова вартість зерна - 800 грн, бензину - 600 грн, справедлива вартість обмінюваних товарів - 700 грн.

У цьому випадку агрофірма "Нива" списала свою пшеницю за балансовою вартістю і оприбуткувала одержаний бензин за справедливою вартістю (табл. 4.5). Податкове зобов'язання і податковий кредит вирахувано із справедливої вартості, тобто із суми 700 грн. За результатами обміну сформовано фінансовий результат - збиток 100 грн (800 - 700 = 100). Аналогічні записи проводить TOB "Зоря", в якого внаслідок проведеного обміну з'явився прибуток в розмірі 100 грн як різниця між справедливою і балансовою вартістю переданого бензину.

Якщо справедливі вартості обмінюваних запасів різні, то виникають грошові розрахунки на суми доплат. Тобто, якби у наведеному прикладі справедлива вартість зерна була 700грн, а бензину 900 грн, то агрофірма "Нива" повинна була б доплатити 200 грн TOB "Зоря". Розрахунки за такими доплатами обліковують на рахунках 37 "Розрахунки з різними дебіторами" (на суму доплат до отримання) і 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" (на суму доплат до перерахування).

Таблиця 4.5. Облік обміну неподібними активами, якщо справедлива вартість їх однакова