Міжнародна економіка - Козак Ю.Г. - ГЛАВА 23. ОФШОРНІ ЦЕНТРИ В СИСТЕМІ МІЖНАРОДНОГО ОПОДАТКУВАННЯ

Ключові поняття

Втеча від податків, ухилення від податків, запобігання втечі та ухиленню від податків, офшорні центри, антиофшорне регулювання: міжнародне, внутрішньодержавне.

23.1. Втеча від податків та ухилення від них

Втеча від податків та ухилення від них - явище настільки стародавнє, як і самі податки. З тим та іншим пов'язане зменшення суспільних доходів, які обслуговують як загальнодержавні, так і місцеві потреби. З ними пов'язане і використання бізнесменами офшорних центрів.

Втеча від податків полягає в штучному зниженні податкових зобов'язань до такого рівня, при якому оподаткування досягає найменшої величини. Тут має місце пристосування конкретної ситуації до такого становища, яке найбільш вигідне для платника податків. Можна також штучно створити ситуацію зі сплатою податку, провівши фіктивний розподіл орної землі між членами родини власника. Можна цілком легально зменшити обсяг виробничої діяльності чи змінити розміщення виробництва.

Велика кількість юристів вважає, що будь-які операції, проведені через офшорні центри, незаконні. їхні опоненти дотримуються протилежної точки зору. Вони вважають, що цілком доречно використовувати податкове законодавство для зниження податкового тягаря, звертаючись до послуг офшорних центрів, але тільки не піддаючи себе ризику адміністративної чи судової відповідальності за можливі порушення закону. Такі правознавці не бачать нічого поганого у використанні офшорних центрів з метою несплати чи мінімізації податків.

Для платника податків важливо знати, чи законна проведена ним операція. Проблема розмежування понять "ухилення від сплати податків" і "втеча від податків" для нього залишається справою третьорядною.

Кваліфікація процедури використання офшорних центрів як шахрайства чи як цілком легальної "втечі від податків" залежить від аксеологічного (ціннісного) визначення цих термінів. Ці поняття важко піддаються дефініції і в різних країнах визначаються і навіть формулюються по-різному.

Термін "втеча від податків" розпливчастий і неточний. На думку одного з найві-доміших фахівців у цій галузі І. ван Хоорна, термін "втеча від податків" носить у вустах більшості людей негативний зміст і сприймається як діяння, несумісне з законом. Тим часом, у самого ван Хоорна цей термін наповнений швидше нейтральним, ніж негативним змістом. Від податкового шахрайства його варто відрізняти тим, що втеча від податків не пов'язана зі спробами ухилення від своїх обов'язків платника податків злочинним шляхом.

Деякі держави намагаються свідомо піти від розмежування цих понять, щоб мати можливість без утруднень застосовувати проти "втікачів від податків" суворі юридичні санкції. В принципі поки не вдається поєднати чи розмежувати такі поняття, як "втеча від податків" і "втеча в офшорні центри". Навіть спроби досягти цього, початі Європейською асамблеєю в Страсбурзі чи Конгресом Міжнародної Фінансової асоціації (у 1983 р. у Венеції) не принесли позитивних результатів.

Тому на практиці нелегко провести межу між легальною і нелегальною втечею від податків. Для цього існують критерії, які можуть бути корисні для такого розмежування, а саме:

§ мотиви діяльності платника податків (навмисні дії);

§ фіктивний характер діяльності;

§ розміри вигоди, одержуваної завдяки ухиленню від податків;

§ оцінка компетентних органів.

Втеча від податків мас власні відмінності в різних країнах залежно від розпоряджень податкового законодавства, яке діє в цих країнах. Загальною рисою такої процедури залишається використання можливостей у рамках існуючих податкових правил шляхом пошуку і відшукування способів зниження як податкового зобов'язання, так і самого податку:

1) прибуток може бути перетворений на капітал шляхом використання механізму виплати дивідендів;

2) оплата товарів чи послуг може бути зроблена з вигодою для виробника у формі позик, нерідко безпроцентних;

3) використання юридично оформленої спільної власності на паритетних засадах у відношенні доходів чи активів, які можуть бути передані в руки особи, яка користується звільненням від податків чи оподатковується за нижчими ставками;

4) капітал компанії може бути представлений у формі позик, завдяки чому оподаткування стає менш обтяжливим.

Інша характерна риса запобігання сплаті податків — часте використання послуг професійних радників. Це спостерігається особливо тоді, коли мова заходить про великі грошові суми чи інші майнові цінності, які можна сховати від оподаткування. У зв'язку з цим у ряді країн не вщухає боротьба між особами, які тікають від податків, і відомствами, які відповідають за їхнє стягування. Наприклад, як метод ухилення від податку, який обтяжує прибуток, може бути використаний лізинг устаткування замість взяття його напрокат. Тому законодавство, яке обмежує можливості запобігання сплаті податків, повинно бути дуже зваженим, щоб, з одного боку, припиняти такі зловживання, а з іншого - не наносити збитку платникам податків, які сумлінно виконують свої зобов'язання.

Втеча від податків стає також можливою завдяки проведенню цілої серії угод, кожна з яких має цілком законний характер, але сума яких приносить платникові податків вигоду, не передбачену податковими правилами. Класичні приклади таких махінацій описані в журналі "Еигореап Тахаиоп" та інших виданнях.

Варто ще раз підкреслити, що ухилення від податків чи втеча від них викликає моральний осуд і тому сам цей термін викликає обурення. Він асоціюється із втечею від зобов'язань, які накладаються на громадянина з боку закону. Однак найчастіше втеча від податків відбувається в рамках існуючих правил і законів, але її здійснення можливе тільки шляхом дій і вчинків, несумісних з духом законності і правопорядку. Якщо це відбувається, такого платника податків вважають таким, що зловживає законами і зобов'язаним нести відповідальність за такі зловживання, хоча ніяких законних санкцій проти нього застосувати неможливо. Залишається тільки почати конкретні дії з боку законодавців. Варто так змінити норми законодавства, щоб вони не дозволяли безкарно й у протиріччі з природою самого права уникати оподаткування.

Спробуємо хоча б загалом проаналізувати різні способи втечі від податків, які часто трапляються в реальному житті. Мета такого аналізу —докладніша ознайомлення читача з економічними відносинами, які сховані під покриттям феномена офшорних центрів. Як прикладом може бути ситуація, яка існує в Голландії.

Ухилення від податків завжди було діяльністю нелегальною, несумісною з податковим законодавством. Воно може полягати, наприклад, у пред'явленні фальсифікованих декларацій. Ухилення від податків, з правової точки зору, — злочин, який карається законом. Цей злочин відбувається в різних формах і з застосуванням різноманітних методів.

Фізичні особи ухиляються від оподаткування, фальсифікуючи податкові декларації, подаючи неправдиві відомості або приховуючи інформацію з оподаткування чи адресу свого місця проживання. У багатьох західних країнах ухилення від сплати податків здійснюється шляхом зловживань правилами, які регулюють обмін валютами.

Ухилення від сплати податків набуває схожих між собою форм у різних країнах. Найбільш популярні з них:

§ неповідомлення контролюючим органам про свою присутність або діяльність у країні, в якій платник податків знаходиться чи займається підприємницькою діяльністю;

§ неповідомлення про джерело доходу, яке підлягає оподаткуванню, а також прибутку, незважаючи на обов'язковість такого повідомлення;

§ неоголошення повної суми доходу, яка підлягає оподаткуванню, повідомлення про витрати, які не були понесені, або повідомлення про їхні розміри, вищі, ніж вони були зроблені в дійсності;

§ використання в декларації про доходи посилань на пільги, які поширюються на дітей, яких у платника податків нема, чи відрахування з доходу на амортизацію машин і устаткування, яких не існує;

§ невиплату податковим відомствам податків, якими обкладається заробітна плата найманих платником податків працівників.

Цей список може бути продовжений. Велика частина перерахованих зловживань доповнюється складанням фальшивих рахунків і фальсифікацією податкових документів.

Злочини, пов'язані з ухиленням від податків в Україні, стосуються насамперед торгівлі алкогольними напоями і сигаретами. Зазвичай діють двома методами. Перший -це контрабанда. Державна скарбниця несе при цьому втрати за рахунок неоплачених митних зборів і податків. Особи, які поставляють на ринок контрабандний товар, виставляють фальшиві рахунки неіснуючим фірмам. Другий метод - це фіктивний експорт. Ціна спирту, наприклад, призначеного на експорт, набагато нижча від ціни на цей продукт усередині країни. Аналогічне становище з сигаретами. Виконавці таких злочинів добре організовані. Механізм їхнього здійснення виглядає в такий спосіб: на підприємство приїжджають клієнти, які видають себе за представників однієї з іноземних фірм. Заявки складаються на підроблених бланках, використовуються також фальшиві експортні посвідчення. Бюджет України несе в результаті збитки в сотні мільйонів доларів.

Існують дуже обмежені кількісні дані, які стосуються ухилення від податків, що пояснюється їх прихованим (латентним) характером. Іншою причиною нестачі таких даних є факт, що ухилення від податків не одержало однозначного визначення в міжнародному масштабі.

Деякі держави не зацікавлені в опублікуванні інформації, яка свідчить про масштаби ухилення від податків на їхній території. Разом з тим існуюючі нормативи, які регламентують функціонування суб'єктів оподаткування, включаючи банки, вимагають збереження в таємниці багатьох важливих аспектів їхньої підприємницької діяльності.

У деяких країнах існують серйозні побоювання щодо великого психологічного потрясіння, яке могло б відбутися в результаті публікації кількісних даних з проблеми ухилення від сплати податків.

Втеча від податків і ухилення від них призводить до падіння податкової моральності. В міру підвищення податкових ставок після Другої світової війни відзначається погіршення податкової дисципліни. Вільєм Шольтен, який був міністром фінансів Голландії, висловив співчуття з приводу падіння податкової моралі у своїй країні. Навіть у Великій Британії традиційна в її громадян сумлінність щодо сплати податків піддається ерозії. Не краще виглядає ситуація в країнах Скандинавії, в Німеччині і Франції. Іспанська влада стверджує, що близько 500 тисяч власників страхового полісу в 1986-1988 pp.

приховало від податків майже 20 млрд доларів. Податкові шахрайства в Італії стали свого роду загальновизнаною епідемією. У Бельгії кількість випадків утечі від податків за одне тільки десятиліття (1980-ті роки) подвоїлося. Яскравим проявом падіння податкової моралі стало зростання тіньової економіки.

Серед секторів, які особливо притягають працюючих нелегально, провідні місця посідають: сезонна праця в сільському господарстві й у будівництві, тимчасова робота в секторі послуг, кустарний промисел в Італії й Іспанії (наприклад, виготовлення сувенірів), посередництво в продажу нерухомості чи страхових полісів, автомобільні перевезення, прибирання приміщень і вулиць.

У Японії серед 10 професій, представники яких найчастіше ухиляються від сплати податків, виявилися лихварі, гінекологи, педіатри, оптовики, які торгують рибою, а також дошкільні вихователі. Схильність до виконання додаткової незадекларованої перед податковими відомствами роботи стала особливо популярною серед співробітників державної і муніципальної адміністрації, учителів, персоналу газових та електричних мереж. Цікаво, що таке явище спостерігається в різних і віддалених одна від одної країнах, таких як Бразилія і Кувейт. За даними доповіді інституту соціальних досліджень CENSIS, в Італії дві третини державних чиновників і учителів виконують додаткову роботу, не сплачуючи податків із заробітку за неї. Доповідь Міжнародної Організації Праці підтверджує, що чисельність осіб, прийнятих на роботу нелегально, в міжнародному масштабі різко зросла. У цьому випадку не стягуються прибутковий податок, податок на вироблену продукцію і послуги, а також відрахування на соціальні потреби. Роботодавців цілком влаштовує таке становище, оскільки воно дозволяє їм заощадити витрати, а працівники одержують за свою працю неоподатковану винагороду. Чим вище пряме оподаткування доходу, тим сильніше бажання ухилитись від такого податку. Колишній керівник служби внутрішнього доходу, установи, яка займається збором податків, стверджує, що доходи "сірої зони" ("тіньової економіки"), неоподатковані податком, становлять у Великій Британії 7,5% внутрішнього валового продукту країни. Деякі фахівці вважають, що ця сума вдвічі більша.

Італійське міністерство фінансів заявляє, що втрати від недоплати податків на дрібний промисел, на осіб вільних професій і ремісників за один тільки рік становить 18,5 млрд доларів. Частка неоподаткованого доходу в загальній масі національного доходу становила: 10% - в Австралії, 15-у Бельгії, 6-у Данії, 10-у Франції, 13-у Німеччині, 50-у Греції, 18-20 - в Індії, 25 - в Італії, 5-у Японії, 17-у Норвегії, 23 - в Іспанії, 16-у Швеції і 15% - у США. Якщо врахувати, що в Україні частка тіньової економіки охоплює приблизно половину сфери виробництва товарів і послуг, то відповідно частка неоподаткованого податком доходу в нас становить не менше половини ВНП.

Вищевикладені обставини втечі і ухилення від податків цілком можна віднести як до умов усередині кожної зі згаданих країн, так і до міжнародної підприємницької діяльності. Однак у міжнародному вимірі втеча і ухилення від податків набувають більших масштабів.

Один з розповсюджених способів ухилення від податків у власній країні — переміщення діяльності чи капіталу в іншу країну, завдяки чому вони стають схованими від національних податкових служб. Одержання інформації за кордоном для них стає справою важчою, ніж усередині країни. Іноземні фінансові документи, які завищують витрати із закупівлі і занижують надходження від продажу, мають більше шансів на довіру до них з боку податкового відомства, ніж подібні документи, складені у власній країні. Крім того, платник податку може скористатися з можливості переселення за кордон - в офшорний центр.

Останніми десятиліттями спостерігалося помітне посилення законотворчої діяльності, пов'язаної з проблемою втечі й ухилення від податків у міжнародному масштабі. Причиною стало посилення тенденції до прагнення юридичних і фізичних осіб ЗНИЗИ-

ТИ свої податкові зобов'язання з метою використання заощаджених коштів як додаткового джерела фінансування. Відповіддю на це стало вживання заходів, здатних захистити цілісність і досягнутий рівень бюджетних надходжень. Зіткнення інтересів платника податків і держави дедалі частіше спонукає платника податків використовувати можливість спрощеного переказу капіталів за кордон, а також полегшеної можливості виїзду туди ж. Зростаюча інтернаціоналізація фінансових угод полегшує можливість втечі від податків. Поглиблення конфлікту між державною скарбницею і платниками податків сприяє пошукам і використанню прогалин і дір у податковому законодавстві, а також використанню офшорних центрів.

Не дивно, що в такій ситуації ряд держав виступили з міжнародною ініціативою, спрямованою на запобігання втечі і ухилення від сплати податків. Ця проблема знайшла відображення в діяльності Комітету зі справ бюджетів країн ОЕСР, у фундаментальній доповіді якого ("Втеча і ухилення від податків") були викладені принципи податкової політики. Вона знайшла відображення і в діяльності ООН. Скликана цією організацією група експертів, що вивчає податкову політику під кутом зору взаємин індустріально розвинутих країн з країнами, які розвиваються, вказала на значення міжнародного співробітництва в справі протидії несплаті податків. Ця ірупа функціонує під назвою "Експерти міжнародного співробітництва".

Проблема запобігання втечі й ухиленню від сплати податків залишається однією з центральних для Ради Європи, Міжамериканського Центру Податкових Адміністраторів (СІАТ), Міжнародної Фінансової Асоціації (IFА). Узагальнюючою працею, підготовленою групою експертів, стала доповідь про міжнародну втечу від податків. Вона включає висновки досліджень, проведених у країнах, які були представлені на міжнародній конференції.

Ці висновки спираються на матеріали, які містяться в національних доповідях 16 європейських країн, 3 країн Латинської Америки, 2 - Північної Америки, а також Гонконгу, Японії, Австралії, Нової Зеландії, Ізраїлю й Індонезії.

Втрати для державних бюджетів, викликані несплатою податків, дуже відчутні. Дані, наведені в доповідях, свідчать, що втрати бюджету від ухилення від податків, становлять у Фінляндії щорічно 3% загальної суми податкових надходжень, у США - 10, у Канаді - 10%, в Англії - від 3 до 3,5 млрд фунтів стерлінгів на рік, у Гонконгу ці втрати оцінюють у 60 млн дол., у Франції, за свідченням міністра фінансів, скарбниця недобирає з цих причин 23% податкових надходжень.

Статистичні дані, які наводяться урядами, залишаються неповними і не завжди піддаються порівнянню. Не менш важкою залишається проблема виявлення масштабів міжнародних фінансових операцій, а також іноземних інвестицій. Усе це вимагає обережності в підході до кількісної оцінки втечі від податків, а також ефективності у використанні* офшорних зон. Податкова система кожної окремої країни має в своєму розпорядженні показники, які дозволяють оцінити стан податкової дисципліни її громадян, але цих показників недостатньо для оцінки такого явища в міжнародному масштабі. З формальної точки зору платник податків повинен діяти так, щоб на основі діючих законів і розпоряджень відгородити себе від претензій з боку податкової і судової влади. Правовий підхід особливо ефективний у тих державах, де цивільне законодавство містить чітку і прозору класифікацію комерційно-фінансової діяльності і де конституційні основи створили фундамент діючого виконання вимог податкового законодавства.

Майже всі країни визнають за своїм платником податків право на таку організацію свого бізнесу і своєї діяльності, яка забезпечує сплату ним самого мінімального податку. З цим пов'язане право вибору певної організаційної форми господарської діяльності. У той же час ігнорування платником податків загальнообов'язкових норм розцінюється як зловживання законами.

Теорія зловживання законодавством особливо чітко представлена в податкових системах Аргентини, Голландії, Франції, Німеччини й Португалії. Інтерпретації такого зловживання відрізняються між собою. У Німеччині і Франції злочинний мотив (свідоме ухилення від податків) повинен бути пов'язаний з невідповідністю обраної форми діяльності з метою досягнення вигідного господарського результату, тобто йдеться про свідомий вибір для цієї мети юридично неправильної форми діяльності.

Для ефективної боротьби з податковими зловживаннями необхідні чіткі визначення: яка саме з дій може бути кваліфікована як ухилення від податку, а яка - як легальний спосіб зменшення податкового тягаря. Це особливо актуально для держав Латинської Америки, де юридичні норми, які стосуються запобігання втечі від податків, дуже вільно інтерпретуються в судових процесах.

Боротьба з ухиленням від податків пов'язана насамперед із встановленням (ідентифікацією) власника доходу, що змушує податкові відомства одержувати інформацію з найрізноманітніших джерел.

Очевидно, що в таких країнах, як США, Канада чи Україна, де податкова система значною мірою спирається на складену платниками декларацію, податкові служби мають великий доступ до необхідної їм інформації. Є країни, в яких встановлено загальний обов'язок інформування про доходи, отримані протягом фінансового року. Така інформація дозволяє податковим відомствам ідентифікувати незадекларовані доходи чи кваліфікувати як злочин факт незаповнення декларації, що є одним зі способів ухилення від сплати податків. Така інформація особливо корисна у відношенні таких форм доходу, як гонорари чи плата за використання патенту.

З метою припинення ухилення від податків у деяких державах введені особливі правові норми. Фінансове законодавство Бразилії, наприклад, вимагає, щоб про кожний грошовий переказ за кордон було заявлено податковому відомству. У Німеччині також існує вимога негайно повідомляти податкові служби про ведення бізнесу за кордоном чи про участь в іноземному підприємстві. У США податкова декларація містить пункти, заповнення яких допомагає ідентифікувати процедуру ухилення чи втечі від податків.

Багато держав вважають валютний контроль істотним елементом боротьби з ухиленням від податків. До таких країн відносяться Австралія, Австрія, Бразилія, Данія, Франція, Греція, Норвегія, Нова Зеландія, Ізраїль, Португалія, Швеція, Україна, Росія. Форми і масштаби такого контролю в різних країнах варіюють між собою - від обов'язку повідомлення про валютні операції до їхньої заборони, поки платник не розрахується з податковими відомствами. Однак у деяких державах податкові органи не мають доступу до інформації, якою володіють органи, що здійснюють валютний контроль. Проте повсюдно діє правило, за яким переказ резидентами свого доходу за кордон чи трансферт капіталу іноземних компаній дозволяються тільки після виконання податкових зобов'язань.

Перераховані заходи являють собою загальну податкову систему окремих країн і не мають на меті вирішення проблем, пов'язаних з міжнародним ухиленням чи втечею від податків. Тому більшість країн вжило особливих заходів, які дають можливість боротися з таким злом у міжнародному масштабі.

Якщо мова заходить про міжнародне ухилення від податків, головна проблема полягає у встановленні податковими органами самого факту порушення податкового законодавства. Труднощі часто породжують ситуації, коли місцева компанія контролюється фірмою, розташованою в країні, що надає податковий кредит компаніям, які одержують доход від іноземних філій і відділень. Це створює можливості одержати істотні фінансові вигоди.

У своїй основі податкові зобов'язання пов'язані зі статусом платника податків. Повна податкова відповідальність юридичних осіб залежить від місця розташування їхніх резиденцій чи розміщення їхнього фактичного управління. З цієї причини платники податків прагнуть залишити країну із суворим податковим режимом і переселитися в країну з легким оподаткуванням, якими і є офшорні центри. У дійсності офшорні центри часто використовуються для втечі від податків без усякого наміру ухилятися від них. Так, замість того, щоб переказувати свої доходи з іноземних джерел (дивіденди чи гонорари) у країни з високим оподаткуванням, їх направляють у холдингові компанії в офшорних центрах. Використання таких центрів призводить до того, що цей доход акумулюється без податкового тягаря (або з невеликим оподаткуванням) і надалі використовується як джерело майбутніх капіталовкладень.

Багато держав докладають особливих зусиль для створення законодавчої бази в галузі оподаткування і виявляють велику турботу щодо стягування податків. Ці ж країни роблять усе необхідне для зведення до мінімуму фактів ухилення від податків. Заходи в цьому напрямі проводяться в рамках внутрішнього законодавства і міжнародних угод відносно проблем ухилення від податків, особливо країн - членів Європейського Союзу. Комісія Європейського Союзу пов'язує проблему ухилення від податків з їхньою гармонізацією в рамках ЄС, а в ширшому значенні - із забезпеченням умов об'єктивної конкуренції в міжнародному масштабі. Фінансовий комітет ОЕСР проводить дослідження з проблеми ухилення від сплати податків. Не викликає сумніву, що така велика увага до цієї проблеми в Західній Європі багато в чому зумовлена введенням у країнах ЄС загальної грошової одиниці - евро. Країни ЄС доходять розуміння, що відмова від регулювання ринку капіталів і відсутність можливості впливу на переказ капіталу стає причиною широкомасштабного ухилення від сплати податків. Виходячи з таких уявлень, податкові відомства особливу увагу приділяють багатонаціональним корпораціям, діяльність яких створює сприятливий грунт для ухилення від податків. Немає ні найменших ознак того, що явище ухилення від податків зменшується як в окремих країнах, так і на міжнародному рівні. Навпаки, як самі платники податків, так і адвокати - податкові радники -дедалі більше зацікавлені в подальшому його розширенні. Зацікавлені в цьому особи створюють дедалі досконалішу систему банківських і фінансових послуг, поліпшений доступ до інформації, зручні засоби зв'язку і насамперед - офшорні центри. Найпоширенішим виправданням для фізичних і юридичних осіб, які ухиляються від сплати податків чи уникають їх, є посилання на високі податкові зобов'язання.