10.1. Сутність капіталу та його види
Співвідношення між економічними ресурсами підприємства та правами на них виражається бухгалтерським рівнянням, яке характеризує фундаментальну облікову модель:
Активи = Зобов'язання + Капітал. Таким чином, з одного боку, маємо економічні ресурси (активи), а з другого - права на ці ресурси і на одержання майбутніх доходів зі сторони власників і кредиторів. Причому законодавство зарубіжних країн передбачає першочергове виконання зобов'язань перед кредиторами.
Капітал власників - це залишкова величина прав на активи після задоволення вимог кредиторів, незважаючи на те, що власники несуть всі ризики, пов'язані з діяльністю підприємства.
Виходячи з рівняння, яке наведено вище, власний капітал можна відобразити як різницю між активами і зобов'язаннями підприємства:
Капітал = Активи - Зобов'язання.
Із цієї формули видно, що величина капіталу буде залежати від умовностей оцінки активів і зобов'язань підприємства. Капітал - це фактична чиста вартість підприємства.
Власний капітал розподіляється на дві частини інвестований (вкладений або сплачений) капітал і нерозподілений прибуток, відповідно, виходячи з двох способів його утворення:
за рахунок вкладення власниками підприємства грошових коштів та інших активів;
за рахунок нагромадження частини доходу, яка залишається на підприємстві.
Концепції капіталу" та його збереження розкриті у Концептуальній основі складання та подання фінансових звітів. Концептуальна основа передбачає поділ капіталу на підкласи, які визначають правові та інші обмеження щодо здатності підприємства розподіляти і використовувати власний капітал, а також різні права сторін на отримання дивідендів або на виплати капіталу, виходячи із величини частки у власності підприємства. Така інформація є важливою для прийняття рішень користувачами фінансової звітності. Визначення і відображення цих особливостей є одним із першочергових завдань бухгалтерського обліку і фінансової звітності.
Окремі питання, що стосуються обліку капіталу і відображення його у звітності розглядаються у відповідних міжнародних стандартах: МСБО 1 "Подання фінансових звітів", МСБО 10 "Події після дати балансу", МСБО 32 "Фінансові інструменти: розкриття та подання", МСБО 33 "Прибуток на акцію", МСБО 39 "Фінансові інструменти: визнання та оцінка", МСФЗ 2 "Платіж на основі акцій" та ін. Проте ці стандарти детально не регламентують питання обліку та відображення у звітності власного капіталу, що пов'язано, в першу чергу, з особливостями національних законодавств, які розкривають вимоги до капіталу різних форм організації бізнесу.
У зв'язку з цим капітал поділяється на окремі складові, які будуть залежати від виду і правової основи господарського формування (приватне підприємство, товариство чи корпорація). Порівняння складових капіталів для різних видів, підприємств наведено в табл. 10.1.
Визначення і структура капіталу будуть залежати також від національних традицій та законодавчих вимог окремої країни, якої вони стосуються. Так, наприклад, у Великобританії він називається власним капіталом, у США - капіталом власників, у Польщі просто капіталом або власним фондом. Особливості визначення і структура капіталу в окремих країнах світу наведені в табл. 10.2.
В американській системі обліку прийнято вважати, що одна із складових капіталу, виражена накопиченим нерозподіленим при
Таблиця 10.1. Порівняння структури капіталу для підприємств різних організаційно-правових форм
Приватне підприємство | Товариство | Корпорація |
Кошти, внесені власником (капітал власника) | Кошти, внесені партнерами (капітал партнерів) | Кошти, внесені акціонерами (акціонерний капітал) |
Відсутній | Відсутній | Додатковий капітал - це кошти, отримані у результаті переоцінки активів і безкоштовного їх отримання або в результаті продажу акцій вище номінальної вартості чи емісійний дохід |
Відсутні | Відсутні | Резерви, які утворюються за рахунок часткових асигнувань від нерозподіленого прибутку |
Відсутні | Відсутні | Резерви, які відображають коригування збереженого капіталу |
Чистий прибуток (непокритий . збиток) | Чистий прибуток (непокритий збиток) | Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) - це чиста сума доходу за вирахуванням всіх збитків та дивідендів, виплачених акціонерам, яка реінвестована у підприємство |
бутком, який вкладений в підприємство не є активами підприємства. Наявність реінвестованого прибутку свідчить про те, що зростання активів підприємства відбулося за рахунок операцій, за якими отримано прибуток.
У Великобританії часто власний капітал розглядається як позичений підприємством, який потрібно повернути у майбутньому. Таким чином, виділяють два види джерел формування господарських засобів у формі зобов'язань (боргів підприємства), які потрібно повернути у майбутньому: власний (акціонерний) капітал та позиковий (залучений) капітал.
У складі капіталу підприємств Франції показуються урядові інвестиційні гранти та спеціальні податкові знижки. Перші з них
Таблиця 10.2 Особливості визначення та структури капіталу в окремих кротах світу
Назва країни | Визначення капіталу та його структура | ||
1 | 2 | ||
США | Капітал власників - це фактична чиста вартість підприємства (чисті активи підприємства). Організаційно-правова форма підприємства передбачає виділення: капіталу власника - для приватного бізнесу; капіталу партнерів - для товариства; акціонерного капіталу - для корпорації. Капітал власників складається з двох частин: внесеного (сплаченого) капіталу; накопиченого нерозподіленого прибутку (накопичена сума доходу за вирахуванням всіх збитків та дивідендів, виплачених акціонерам) | ||
Великобританія | Власний (акціонерний) капітал - розглядається як позичений підприємством, який необхідно повернути в майбутньому. Він включає: оголошений акціонерний капітал; резерви (резерв переоцінки, резерв викупу капіталу; резерв власних акцій; резерви, передбачені статутом тощо); довгострокову заборгованість | ||
Франція | Капітал містить інвестиційні гранти та спеціальні податкові знижки. Загальним планом рахунків передбачено виділення із номінальної величини акціонерного капіталу показника "чиста ситуація", до якого не відносяться пі інвестиційні гранти та спеціальні податкові знижки. Власний капітал включає: початкові внески або акціонерний капітал, які визначаються як постійна заборгованість по відношенню до вкладника; резерви (на переоцінку, амортизаційний, податковий, провізорний тощо); результат (нерозподілений прибуток, а також прибуток і збиток за період) | ||
Німеччина | Для підприємств характерна незначна частка власних коштів у загальній сумі активів. Власний капітал складається з: статутного капіталу; резервного капіталу; резервів з прибутку (передбачений законом резерв; резерв для власної пайової участі; резерви, передбачені статутом тощо); прибутку (збитку), перенесеного з попередніх років і поточного року | ||
Польща | Розмір акціонерного капіталу повинен бути визначений у статуті. До капіталу, який називають власним фондом, відносяться: статутний (засновницький) капітал; неоплачений капітал; додатковий капітал; резерви та переоцінки активів; інший резервний капітал; нерозподілений фінансовий результат минулих років; чистий прибуток або збиток поточного фінансового року | ||
Росія | Власний капітал включає в себе статутний, додатковий та резервний капітали, фонди накопичення та споживання, нерозподілений прибуток минулих років та звітного року | ||
відображаються також у звіті про прибутки і збитки як амортизація капіталу, з якого надано грант. Спеціальні податкові знижки включають дозвіл на прискорену амортизацію, податкові пільги для експортних операцій та ін. Так звана "чиста ситуація" (за виключенням інвестиційних грантів та спеціальних податкових знижок), яка виділяється із номінальної величини акціонерного капіталу, об'єднує такі показники: прибуток на акції, резерв на переоцінку, інші резерви (законодавчі, договірні, регульовані на доходи від капіталу тощо), нерозподілений прибуток, прибуток (збиток) за звітний період.
Згідно із законодавством Франції підприємства зобов'язані створювати мінімальний резерв у розмірі 10 % від акціонерного капіталу. Установчими документами передбачається створення договірних (добровільних) резервів. У випадку отримання підприємством доходу від вибуття активу, воно може застосувати до отриманого при цьому прибутку пільгову ставку податку (18 %) за умови, що з цього прибутку буде сформовано регульований резерв на доходи від капіталу. Якщо ж підприємство не має наміру направляти отриманий прибуток на створення резерву, то оподаткування здійснюється на загальних підставах.
У Німеччині переважаючим є довгострокове фінансування підприємств за рахунок зовнішніх (банківські кредити) і внутрішніх (пенсійні схеми) джерел. Середня частка власних коштів у формуванні активів останнім часом не перевищує 20 %. Податкові пільги стимулюють вкладення акціонерами коштів у підприємство у вигляді кредитів. Мінімальні розміри статутного капіталу законодавчо встановлені для акціонерних товариств і товариств з обмеженою відповідальністю, а правила утворення резервів (для покриття можливих збитків або збільшення статутного капіталу) - тільки для юридичних осіб.
Розмір капіталу підприємств Польщі, який називають власним фондом, повинен бути визначений у статуті. Резерви утворюються для відстрочки податкових платежів (резерв для оподаткування доходів організацій або фізичних осіб) або для захисту від різних ризиків, потенційних витрат, фінансових наслідків інших несприятливих ситуацій, покриття простроченої дебіторської заборгованості тощо.
Інформація про власний капітал розкривається в балансі, звіті про зміни у власному капіталі та примітках до фінансової звітності.
10.3. Облік капіталу та розподілу прибутку в товариствах
Облік змін в капіталі товариства
Перетворення товариства на корпорацію
10.4. Облік капіталу та розподілу прибутку в корпораціях
Оцінка і облік випуску акцій
Облік випуску простих акцій без номінальної вартості
Облік викупу власних акцій
Облік податку на прибуток корпорації
Облік розподілу прибутку корпорації