Організація і методика аудиту - Кулаковська Л.П. - 11.3. Об'єкти аудиту необоротних активів і капітальних інвестицій

Об'єктом дослідження є інформація, зафіксована в різних джерелах щодо необоротних активів і капітальних інвестицій.

Облік та узагальнення інформації про необоротні активи і капітальні інвестиції здійснюється на рахунках бухгалтерського обліку й подається користувачам у вигляді фінансової звітності. Ця інформація є складовою предметної області аудиторського дослідження (рис. 11.1).

Предметна область аудиторського дослідження охоплює всю інформацію, яка стосується необоротних активів, враховуючи і ту, яка виходить за межі бухгалтерського обліку і фінансової звітності (оперативний облік, оперативна звітність про використання необоротних засобів, аналіз, пояснення персоналу тощо).

У першу чергу аудитору необхідно ознайомитися з обліковою політикою підприємства. У складі інформації про облікову політику суб'єкта господарювання в бухгалтерській звітності підлягає розкриттю, як мінімум, така інформація:

♦ про способи оцінки об'єктів основних засобів, придбаних в обмін на інше майно, яке відрізняється від грошових коштів;

♦ про зміну вартості основних засобів, у якій вони прийняті до бухгалтерського обліку (враховуючи випадки добудови, дообладнання, реконструкції і часткової ліквідації);

♦ про прийняті суб'єктом господарювання строки корисного використання об'єктів основних засобів;

♦ про об'єкти основних засобів, вартість яких не погашається;

♦ про об'єкти основних засобів, наданих і отриманих за договором оренди;

♦ про способи нарахування в бухгалтерському обліку амортизаційних відрахувань по окремих об'єктах основних засобів;

♦ інші питання.

При проведенні аудиту бухгалтерського обліку основних засобів у суб'єкта господарювання аудитор повинен використовувати такі доказові джерела інформації:

1. Первинні документи з обліку основних засобів:

♦ "Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів". Ця форма застосовується підприємствами для оформлення зарахування до складу основних засобів окремих об'єктів, введення їх в експлуатацію, внутрішнього переміщення, а також передачі основних засобів за плату, без оплати і за договорами оренди іншим юридичним або фізичним особам;

♦ "Акт приймання-здавання відремонтованих, реконструйованих і модернізованих об'єктів", який застосовують при виконанні ремонтних робіт як власними силами підприємства, так і сторонніми організаціями;

♦ "Акт на списання основних засобів". Цей документ складають підприємства в разі повної або часткової ліквідації основних засобів (крім автотранспортних), унаслідок їх зносу, аварійного стану, розкрадання тощо;

♦ "Акт на списання автотранспортних засобів". Застосовується бухгалтерією підприємства для списання окремого об'єкта або групи об'єктів основних засобів. Підставою для відображення операцій в інвентарній картці слугують записи у всіх вищезгаданих формах актів.

2. Облікові регістри синтетичного обліку необоротних активів (відомості, журнали, книги).

3. Інвентаризаційні відомості, які свідчать про фактичний стан і наявність необоротних активів.

4. Рахунки Головної книги, призначені для обліку необоротних активів і їх зносу.

5. Бухгалтерський баланс звітного періоду.

6. Звіт про фінансові результати (в частині фінансових результатів від ліквідації, продажу основних засобів і витрат на ремонт основних засобів, амортизація як елемент операційних витрат).

7. Звіт про рух грошових коштів (див. розділ 2).

8. Примітки до фінансової звітності.

9. Фінансова звітність за попередній період.

10. Результати опитування й анкетування керівництва підприємства з питань збереження, використання, обліку основних засобів.

11. Документація внутрішнього аудитора з контролю за необоротними активами.

12. Відповіді на запит від постачальників основних засобів або підрядників.

13. Робочі документи і звіт попереднього аудитора.

14. Контракти, угоди про оренду, страхові поліси.

15. Кошториси і плани ремонтів основних засобів.

16. Розрахунки амортизаційних відрахувань по основних засобах.

17. Наказ про облікову політику в частині обліку основних засобів.

Велику увагу слід приділити предметній області аудиторського дослідження капітальних інвестицій, для відображення яких призначений рахунок 15 "Капітальні інвестиції".

Рахунок 15 "Капітальні інвестиції", призначений для обліку витрат на придбання або створення матеріальних і нематеріальних необоротних активів, має такі субрахунки: 151 "Капітальне будівництво"; 153 "Придбання (виготовлення) основних засобів";

153 "Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів";

154 "Придбання (створення) нематеріальних активів";

155 "Формування основного стада".

За дебетом рахунка 15 "Капітальні інвестиції" відображається збільшення зазнаних витрат на придбання або створення матеріальних та нематеріальних необоротних активів, за кредитом — їх зменшення (введення в дію, прийняття в експлуатацію придбаних або створених необоротних активів).

На субрахунку 151 "Капітальне будівництво" відображаються витрати на будівництво, що здійснюється як господарським, так і підрядним способом для власних потреб підприємства. На цьому субрахунку також ведеться облік устаткування, що підлягає монтажу в процесі будівництва, та авансові платежі для фінансування вказаного будівництва.

Субрахунок 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" призначений для обліку витрат на придбання або виготовлення власними силами матеріальних активів, облік яких ведеться на рахунку 10 "Основні засоби" (крім об'єктів будівництва та основного стада).

На субрахунку 153 "Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів" відображаються витрати підприємства (організації, установи) на придбання або виготовлення власними силами матеріальних активів, облік яких ведеться на рахунку 11 "Інші необоротні матеріальні активи".

На субрахунку 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів" відображаються витрати підприємства на придбання або створення власними силами активів, облік яких ведеться на рахунку 12 "Нематеріальні активи".

На субрахунку 155 "Формування основного стада" обліковуються витрати на формування основного стада робочої та продуктивної худоби (крім тварин, які обліковуються на рахунку 21 "Тварини на вирощуванні та відгодівлі").

Кошти, які забудовник отримав від пайовика для пайової участі в будівництві об'єкта, відображаються за дебетом рахунків обліку грошових коштів, запасів і кредитом рахунка 48 "Цільове фінансування і цільові надходження із внесенням до аналітичного обліку відомостей про пайовика та об'єкт будівництва. Після оформлення документів про право власності пайовика на відповідну частку збудованого об'єкта і приймально-передавального акта забудовник на відповідну вартість дебетує рахунок 48 у кореспонденції з рахунком 15.

Передані забудовнику кошти для пайової участі в будівництві об'єкта пайовик відображає за кредитом рахунків обліку грошових коштів, запасів у кореспонденції з рахунком 37 "Розрахунки з різними дебіторами". Після одержання оформлених документів про право власності і приймально-передавального акта пайовика на відповідну частку збудованого об'єкта кредитується рахунок 37 у кореспонденції з рахунком 15.

Зарахування на баланс власної частки збудованого об'єкта відображається за дебетом рахунка 10 "Основні засоби" та кредитом рахунка 15. Якщо власна частка збудованого об'єкта (квартири, нежитлові приміщення) призначені пайовиком для продажу, то її зарахування на баланс пайовика відображається за дебетом рахунка 28 "Товари" і за кредитом рахунка 15.

Аналітичний облік капітальних інвестицій ведеться відповідно за видами основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, нематеріальних активів, а також за окремими об'єктами капітальних вкладень (інвентарними об'єктами).

Згідно із законодавством до капітальних вкладень належить інвестування коштів в об'єкти основних засобів (у тому числі призначені для лізингу), обладнання, яке потребує монтажу, земельні ділянки, об'єкти природокористування, нематеріальні активи, а також у фінансові вкладення та інші витрати, пов'язані з придбанням і створенням необоротних активів.

Обладнання для установки — це технологічне, енергетичне і виробниче обладнання (враховуючи обладнання для майстерень, дослідницьких установок і лабораторій), яке потребує монтажу і призначене для встановлення на об'єктах капітальних вкладень, що будуються (реконструюються). До обладнання, яке потребує монтажу, належить обладнання, яке вводиться в дію тільки після складання його частин і закріплення до фундаменту або опор, до підлоги, міжповерхових перекриттів та інших несучих конструкцій будівель і споруд, а також комплекти запасних частин такого обладнання. До складу цього обладнання входить також контрольно-вимірювальна апаратура або інші прилади, призначені для монтажу у складі встановленого обладнання.

Обладнання, яке потребує монтажу, враховується у складі рахунка 205 "Будівельні матеріали" за фактичною собівартістю придбання (заготівлі), яка складається безпосередньо з вартості за цінами придбання (заготівлі) і всіх витрат із заготівлі й доставки цих цінностей на склади підприємства.

При проведенні аудиту необхідно звернути увагу на те, що на цьому рахунку не повинно враховуватися обладнання, яке не потребує монтажу: транспортні засоби, вільні верстати, будівельні механізми, сільськогосподарські машини, виробничий інструмент, вимірювальні прилади, виробничий інвентар та ін. Витрати на його придбання відображаються безпосередньо на рахунку 15 "Капітальні інвестиції" в міру надходження його на склад або в інше місце зберігання.

Вартість обладнання, зданого на монтаж, списується з рахунка 205 "Будівельні матеріали" в дебет рахунка 15 "Капітальні інвестиції". При цьому завезене забудовником на будівельний майданчик обладнання, яке потребує монтажу, підрядник приймає на позабалансовий рахунок 021 "Устаткування, прийняте для монтажу". Вартість цього обладнання або його частин, зданих на монтаж, підрядник із позабалансового обліку (рахунка 021) знімає. Вартість обладнання, переданого підрядникові, монтаж і установка якого на постійному місці експлуатації фактично не розпочаті, не знімається з обліку в забудовника.