Судова бухгалтерія - Дондик Н.Я. - Розділ 8. Економічний аналіз та криміналістично-правовий аналіз показників, які характеризують діяльність суб'єктів господарюння

8.1. Поняття та зміст економічного аналізу

Економічний аналіз господарської діяльності підприємств має велике значення для встановлення диспропорцій господарської діяльності підприємства, встановлення порушень та зловживань у процесі виробництва і відображення даних процесів у бухгалтерському обліку, бухгалтерській звітності, статистичній звітності.

Дані економічного аналізу можуть дати інформацію працівникам правоохоронних органів для дослідження господарської діяльності підприємств, організацій, тобто проведення криміналістичного аналізу показників, характеризуючих господарську діяльність підприємств, організацій, установ, фірм.

Економічний аналіз як сфера практичної діяльності представляє собою дослідження економічних показників, характеризуючих роботу підприємства, до прийняття управлінських рішень.

Економічний аналіз виконується економічними службами самих підприємств, а також економічними службами зовнішніх користувачів інформації (банки, інвестиційні компанії тощо).

Економічний аналіз - це дослідження системи якісних та кількісних показників, які характеризують господарську діяльність підприємств та організацій для розкриття причинних зв'язків, що зумовлюють фінансові результати їх роботи. Проведення економічного аналізу є важливою передумовою прийняття раціональних управлінських рішень.

Використання прийомів економічного аналізу у контрольно-ревізійній практиці є ефективним засобом виявлення окремих невідповідностей у ході протікання господарських процесів, що знайшли своє відображення у обліковій і статистичній інформації.

Як відомо, виробнича діяльність будь-якого підприємства може бути детально описана цілою низкою економічних показників, які тісно пов'язані між собою. Цей взаємозв'язок має чітку причинно-наслідкову основу, яка як правило добре вивчена та реально зумовлена впливом окремих виробничих та економічних процесів, що залежать один від одного. При скоєнні економічних правопорушень цей взаємозв'язок порушується, що впливає на пов'язані показники господарської діяльності.

Інформацію, що використовується для аналізу господарської діяльності, поділяють на три групи:

o дані контролюючих, статистичних і фінансово-кредитних органів; висновки міністерств та відомств про роботу підлеглих підприємств; повідомлення у засобах масової інформації;

o дані самого підприємства: планові документи, нормативи, проектно-кошторисна, технологічна та фінансова документація, дані бухгалтерського, оперативного і статистичного обліку, звітність;

o додаткова інформація: протоколи зборів акціонерів та засновників, відомості, що їх було одержано у ході оперативно-розшукової діяльності правоохоронних органів тощо.

У ході аналізу економічних показників може бути виявлено ознаки порушень планової, фінансової, кошторисної та бюджетної дисципліни, встановлено факти нераціонального і нецільового використання коштів та інші відхилення. Все це знаходить своє відбиття у так званих економічних невідповідностях. Наприклад, працівники державного підприємства відпускають сировину кооперативу (що знаходиться на його території) з корисною метою: без належного документального оформлення, списуючи такі матеріали за завищеними нормами на виробництво основної продукції. Це призводить до значного збільшення коефіцієнту матеріаломісткості готових виробів підприємства.

Особлива наочність аналізу досягається за використання прийомів економічної статистики: розрахунків різних коефіцієнтів, індексів та інших відносних показників, яких немає безпосередньо в інформації підконтрольного підприємства. За допомогою статистичних розрахунків у процесі економічного аналізу аналізують ритмічність роботи підприємства, динаміку виконання плану виробництва, рентабельність окремих видів продукції тощо.

Метою економічного аналізу, який виконується на самому підприємстві, є:

o оцінка результатів діяльності та його підрозділів;

o виявлення внутрішніх резервів підвищення ефективності господарської діяльності підприємства.

Метою економічного аналізу роботи підприємства, який виконується зовнішніми користувачами, є:

o виявлення ефективності користування кредитами (банки, інвестори тощо);

o виявлення ознак приховання прибутку від оподаткування (органи Державної податкової інспекції);

o вивчення інвестиційної привабливості підприємства (інвестиційні компанії) тощо.

Криміналістичний аналіз господарської діяльності також представляє собою дослідження економічних показників підприємств та їх підрозділів, але за іншою метою.

Мета криміналістичного аналізу - встановити невідповідність показників як можливих ознак та слідів злочинів.

Головна ідея криміналістичного аналізу в тому, що в економічних невідповідностях можна встановити криміналістичні зв'язки, тобто зв'язки зі вчиненими злочинами.

Економічна інформація - це сукупність даних про економіку досліджуваного підприємства, про процеси та явища.

її сутність відображається в системі показників, які носять управлінський характер. Економічний аналіз діяльності підприємств засновується на комплексному використанні більшості джерел інформації, які можна розділити на дві великі групи: облікові та необлікові джерела.

До облікових джерел інформації відносяться:

o дані бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності;

o дані статистичного обліку та статистичної звітності;

o дані оперативного обліку та оперативної звітності;

o вибіркові звітні дані.

Якщо розглядати вказані джерела по рівнях наданої інформації, то їх можна розділити на три рівня:

o перший - вищий рівень інформації - це звітність підприємства, що характеризує роботу підприємства в цілому (статистична, бухгалтерська);

o другий - середній рівень інформації - це звітність окремих підрозділів даного підприємства (внутрішньовиробнича звітність);

o третій - нижчий рівень інформації - це дані бухгалтерського (аналітичного) обліку, де результати діяльності диференційовані щодо конкретних виконавців (бригада, ланка, окремі матеріально відповідальні особи). При розкритті та розслідуванні злочинів здебільшого необхідна інформація нижчого рівня.

Кожний із економічних показників, який характеризує ту чи іншу сторону роботи підприємства, має свій економічний зміст, своє кількісне вираження і може бути розглянутий в різних аспектах по змісту, по відображенню у звітності. По своєму змісту економічні показники діляться на кількісні та якісні

Кількісні показники характеризують розміри об'єктів, що аналізуються, та як вони змінюються. Ці показники, зокрема, відображають об'єми виробництва і реалізації продукції, кількість працівників, кількість і вартість обладнання, вартість основних виробничих фондів, кількість і вартість витраченої сировини, матеріалів тощо.

Якісні показники характеризують суттєві особливості окремих сторін та всієї господарської діяльності, її економічну ефективність та включають дані про використання ресурсів (фондовіддача, матеріалоємність), собівартість продукції, прибуток, рентабельність. По відображенню у звітності всі показники, які використовуються при аналізі діляться на ті, що є у бухгалтерській та статистичній звітності, і на ті, що розраховуються самостійно і спеціально.

Статистична і бухгалтерська звітність, як правило, містить показники, які характеризують роботу підприємства в цілому за будь-який період. В процесі аналізу нерідко необхідно визначити показники, які відображають роботу окремих підрозділів підприємства (цехів, відділів тощо), або розрахувати такі, що взагалі не знайшли відображення у звітності. Наприклад, енергоємність, матеріалоємність, коефіцієнт вибуття основних фондів тощо.

Будь-які порушення, як і дії щодо їх приховання, неминуче відбиваються в економічних показниках: наприклад, у вигляді динаміки показників або невідповідностей в економічних показниках, що може трактуватися як ознака злочину. Розкрадання матеріалів, скажімо, виявляється у вигляді збільшення матеріаломісткості виробів. Проте економічна невідповідність може бути зумовлена й багатьма іншими причинами, не пов'язаними із злочинами або умисними діями. Необхідно відповідально підходити до використання матеріалів відомчого аналізу в практиці попередження і виявлення злочинів. У разі недостатності первинної інформації в ході розслідування можуть братися до уваги лише чітко виражені й досить стійкі, характерні для найтипові-ших способів злочинів, тенденції невідповідностей між економічними показниками.

Розгляньмо деякі з таких тенденцій:

o перша - наростання суми витрат порівняно з попередніми періодами за одночасного зниження розміру збитку, що відшкодовується посадовими особами. Під виглядом втрат (списання на псування, усушку тощо за завищеними нормами або в значних розмірах внаслідок неналежних умов зберігання тощо) часом приховують розкрадання;

o друга - систематичне погіршення рентабельності підприємства порівняно з попередніми періодами показників (зростання собівартості продукції під виглядом виробничих витрат тощо) або показників дотримання фінансової дисципліни (збільшення наднормативних запасів товарно-матеріальних цінностей, незатребуваної дебіторської заборгованості тощо);

o третя - помітні диспропорції між взаємозалежними об'ємними показниками. Наприклад, занадто великий обсяг будівельних робіт за порівняно малих витрат матеріалів, значний пробіг автомашин за невеликої витрати пального тощо;

o четверта - невідповідності між звітними показниками кількох тотожних за видом діяльності підприємств. Наприклад, великі витрати сировини на одиницю продукції на одному із підприємств галузі, заниження технологічних норм тощо.