Облік у зарубіжних країнах - Воронко Р.М. - 2.2. Побудова і зміст бухгалтерського балансу

Бухгалтерський баланс є основною та обов'язковою формою фінансової звітності у всіх країнах світу. У балансі відображається фінансовий стан підприємства, який характеризує його активи, зобов'язання та власний капітал у грошовому вимірнику на певну дату. Незважаючи на відмінності у побудові балансу в окремих країнах світу, в його основу всюди покладено основне балансове рівняння:

Активи = Зобов'язання + Власний капітал.

Характерною особливістю побудови балансу в різних країнах світу є порядок розташування у ньому активів, зобов'язань та капіталу підприємства. При цьому в міжнародній практиці використовуються такі форми подання балансу: двостороння або горизонтальна і одностороння або вертикальна.

Горизонтальна форма балансу заснована на основному балансовому рівнянні: Активи = Зобов'язання + Власний капітал. При двосторонній (горизонтальній) формі баланс побудований у формі таблиці, в якій активи розміщуються ліворуч, а зобов'язання і капітал - праворуч. Таку форму балансу використовують підприємства Німеччини, США, Бельгії, Італії, Португалії, Франції, Росії тощо. Приклад побудови балансу за горизонтальною формою наведено у табл. 2.4.

Таблиця 2.4. Горизонтальна форма балансу фірми Т. Корнера станом на 31.12.20ххр.

Вертикальна форма балансу передбачає два варіанти подання інформації про фінансовий стан підприємства і ґрунтується, відповідно, на таких балансових рівняннях:

1) Активи - Зобов'язання + Власний капітал;

2) Активи - Зобов'язання = Власний капітал.

При першому варіанті вертикальної форми балансу його елементи розміщуються послідовно зверху донизу: активи, пасиви і власний капітал. Тому її ще називають послідовною формою балансу (табл. 2.5). При цьому підсумок балансу такий самий, як і за горизонтальної форми його побудови.

Таблиця 2.5. Вертикальна форма балансу (перший варіант) фірми Т. Корнера станом на 31.12.20хх р.

Другий варіант вертикальної форми балансу передбачає таку послідовність: спочатку показуються активи підприємства за мінусом зобов'язань, а потім - власний капітал (табл. 2.6). Тобто в цьому варіанті вертикальної форми балансу його підсумок менший ніж за горизонтальної форми побудови балансу на суму зобов'язань. Така форма балансу дає можливість побачити робочий капітал (перевищення поточних активів над поточними зобов'язаннями) або чисті поточні зобов'язання (перевищення поточних зобов'язань над поточними активами), що є важливим показником аналізу ліквідності підприємства.

Таблиця 2.6. Вертикальна форма балансу (другий варіант) фірми Т. Корнера станом на 31.12.20хх р.

Вертикальну форму балансу використовують підприємства Великобританії, Ірландії, Нідерландів тощо.

Елементи балансу (активи, зобов'язання та власний капітал) поділяються на окремі показники, які характеризують окремий вид господарських засобів або джерел їх формування, і називаються статтями балансу. Статті в свою чергу групуються в розділи за однорідністю господарських засобів або джерел їх утворення.

Підходи і,о групування статей балансу у різних країнах мають також с особливості. Статті балансу можуть бути наведені в послідовності зростання чи зниження їхньої ліквідності (терміну погашення). У більшості європейських країн статті активу балансу групуються і розміщуються зверху донизу в послідовності зростання ліквідності активів (табл. 2.7). При цьому під ліквідністю активів розуміють їх здатність перетворюватись у грошові кошти за певний проміжок часу.

Таблиця 2.7. Групування статей активу балансу за ознакою зростання ліквідності

Статті пасиву балансу групуються і розміщуються зверху донизу за ознакою зменшення часу, необхідного для повернення боргів (табл. 2.8).

Таблиця 2.8. Групування статей пасиву балансу за ознакою скорочення терміну погашення боргів

Приклад балансу, складеного по корпорації "Шевронт" (за континентальною моделлю обліку) наведено у табл. 2.9.

Для країн британо-американської облікової моделі (зокрема США) характерна протилежна послідовність розміщення статей балансу:

У активів - в порядку зниження їх ліквідності, тобто спочатку записуються грошові кошти, а останніми - нематеріальні активи (табл. 2.10);

зобов'язань - в порядку зростання термінів їх погашення, тобто першими показуються короткострокові, а потім довгострокові зобов'язання (табл. 2.11);

власного капіталу - в порядку зниження його постійності, тобто спочатку показуються види власного капіталу, які най-

Таблиця 2.9. Бухгалтерський баланс Корпорація "Шевронт" на 31 грудня 2007 р. (за континентальною моделлю обліку) одиниця виміру ($ 1,000)

менше піддаються змінам (засновницький, резервний), а в кінці фінансові результати минулих і звітного років (табл. 2.12).

Таблиця 2.10. Розташування активів у балансі в порядку зменшення їх ліквідності

Таблиця 2.11. Розташування пасивів підприємства за ознакою зростання термінів їх погашення

Таблиця 2.12. Розташування капіталу підприємства за ознакою зниження його постійності

Приклад балансу, складеного по корпорації "Шевронт" (за британо-американською моделлю обліку) наведено у табл. 2.13.

Активи - це економічні ресурси, контрольовані підприємством, які набуто в результаті попередніх операцій і від використання яких очікується одержання доходу чи іншої економічної вигоди в майбутньому.

Активи поділяються на чотири групи: поточні активи, інвестиції, нерухомість і обладнання, нематеріальні активи.

Зобов'язання - це зовнішні джерела формування активів підприємства у вигляді кредиторської заборгованості, що виникла в результаті минулих подій і яка має бути погашена у встановлений термін, що спричинить вибуття ресурсів із підприємства, котрі втілюють у собі економічні вигоди.

Таблиця 2.13. Бухгалтерський баланс Корпорація "Шевронт"

На 31 грудня 2007 р. (за британо-американською моделлю обліку) Одиниця виміру ($ 1,000)

Зобов'язання поділяються на поточні і довгострокові.

Власний капітал - це залишкова частка в активах підприємства після вирахування всіх його зобов'язань.

Тобто він показує, яка частина активів сформована за рахунок власних джерел. Отриманий за результатами діяльності прибуток частково іде на погашення зобов'язань, а інша його частина, що залишається в розпорядженні підприємства (нерозподілений прибуток), збільшує величину капіталу фірми. Тому власний капітал поділяється на інвестований і зароблений

Міжнародні стандарти фінансової звітності не визначають форму балансу, але містять вимоги до розкриття статей активів, зобов'язань та власного капіталу. Зокрема МСБО 1 "Подання фінансових звітів" визначає, що в балансі повинні бути обов'язково відображені такі статті: основні засоби; нематеріальні активи; інвестиційна нерухомість; інвестиції, що обліковуються за методом участі в капіталі; інші фінансові активи;

біологічні активи; грошові кошти та їх еквіваленти; запаси; торговельна та інша дебіторська заборгованість; торговельна та інша кредиторська заборгованість; забезпечення; інші фінансові зобов'язання; зобов'язання та активи щодо поточного податку, як визначено в МСБО 12 "Податки на прибуток"; відстрочені податкові зобов'язання та відстрочені податкові активи, як визначено в МСБО 12; частка меншості, подана у власному капіталі; випущений капітал і резерви, що відносяться до акціонерів материнського підприємства. Розкриття додаткових статей може бути передбачено іншими МСФЗ або зумовлено потребою правдивого відображення фінансового стану підприємства.

Розкриття реального фінансового стану підприємства в значній мірі залежить від правильної оцінки статей балансу, яка здійснюється відповідно до прийнятих в кожній країні стандартів. Види оцінки статей балансу згідно з вимогами загальноприйнятих принципів бухгалтерського обліку в США (СААР) і МСФЗ наведені у табл. 2.14.

Згідно із загальноприйнятим принципом собівартості оцінка отриманих активів здійснюється за фактичними витратами на їх придбання чи на власне виробництво. Але у зв'язку зі зміною їхньої вартості в процесі використання, активи оцінюються і показуються у балансі за реальною (чистою) вартістю. Зокрема, основні засоби відображаються у балансі за первісною (відновною) вартістю, сумою зносу, і у валюту балансу включаються за залишковою вартістю. Аналогічно відображаються нематеріальні активи. Виробничі запаси показуються за меншою з двох оцінок: за початковою (фактичною) вартістю або за ринковою ціною на дату складання балансу. Дебіторська заборгованість відображається розгорнуто: за фактичною сумою, резервом сумнівних боргів і за чистою реалізаційною вартістю (зараховується у підсумок балансу).

Статті обліковані в іноземній валюті перераховують у національну валюту за курсом на дату складання балансу з окремим відображенням курсових різниць.

Після дати складання балансу можуть відбуватися події, які мають суттєвий або несуттєвий вплив на стан активів і зобов'язань підприємства. До подій після дати балансу відносяться ті,

Таблиця 2.14. Оцінка статей балансу згідно з вимогами GAAP і МСФЗ

які сталися між датою балансу і датою затвердження фінансової звітності до випуску. Датою випуску звітності є дата офіційного дозволу керівництва підприємства на випуск (публікацію, подання) фінансових звітів за межі підприємства. Події після дати балансу поділяють на два види:

події, які засвідчують обставини, що існували на дату балансу і впливають на стан активів та зобов'язань, тому вимагають коригування їх оцінки (наприклад, реалізація запасів нижче собівартості чи продаж основних засобів за ціною, нижчою за їх балансову вартість);

події, що вказують на обставини, які виникли після дати балансу. Такі події не мають впливу на стан активів та зобов'язань і вимагають розкриття характеру та наслідки подій, якщо вони істотні, в примітках до фінансової звітності (наприклад, об'єднання підприємств після дати балансу або продаж великого дочірнього підприємства).