Облікова політика - Давидов Г.М. - 2.1. Методичні підходи до обґрунтування облікової політики з обліку витрат та формування собівартості

2.1. Методичні підходи до обґрунтування облікової політики з обліку витрат та формування собівартості

2.1.1. Об'єкти обліку витрат

Однією з найважливіших ділянок обліку на підприємствах є облік витрат на виробництво та вихід готової продукції. Під час обґрунтування елементів облікової політики є необхідним прийняття зважених рішень щодо об'єктів і методів обліку виробництва, взаємозв'язку обліку та процедури калькулювання, формування фінансової та управлінської інформації. Побудова обліку виробництва зумовлена організаційно-економічними особливостями господарювання, вимогами стандартів та інформаційними запитами управління.

У процесі розроблення облікової політики в частині витрат одним із найважливіших питань є їх групування - поділ на витрати, що формують вартість запасів, тобто належать до собівартості, і витрати періоду. Необхідність такого групування спричинена принципом відповідності і неможливістю ідентифікувати витрати на збут, адміністративні та інші операційні витрати з продукцією, що вироблена, або роботами та послугами, які виконані. Проте сьогодні суттєво змінюються умови фінансово-господарської діяльності, підприємства мають галузеві та організаційні особливості, що призводить до неоднозначності зв'язків між виробництвом і реалізацією конкретних видів продукції та зазначеними вище витратами. Якщо розглядати формування собівартості з метою контролю витрат то в системі внутрішньовиробничого обліку виробнича собівартість - це витрати які ідентифікуються а конкретним продуктом праці або сегментом діяльності. Залежно від мети оцінки продукту до його вартості можуть входити різні складові, що зумовлює виникнення та існування різних методів обліку витрат.

Так, для цілей формування внутрішньої звітності та ціноутворення є необхідність визначати середню собівартість, яка містить:

- змінні витрати на одиницю;

- змінні та постійні витрати на одиницю.

Методика і загальноприйнята практика організації обліку виробничих витрат та порядок визначення фактичної собівартості продукції базуються на групуванні витрат з виготовлення продукції за видами виробів, місцями виникнення витрат, об'єктами обліку та об'єктами калькулювання собівартості у розрізі аналітичних статей витрат, що передбачає взаємозв'язок обліку витрат і калькулювання собівартості продукції та їх зумовленість. Проте такий зв'язок по-різному впливає на процедуру обліку виробничих витрат.

Тому дуже важливим є обґрунтований вибір об'єктів обліку витрат і калькулювання продукції, а також оптимізація їх зв'язку.

Дискусія щодо об'єктів обліку витрат і взаємозв'язку обліку та калькулювання розпочалася ще у 60-ті роки і триває досі, що позначається на процедурі формування облікової політики за цим напрямом. Дискусійними також є питання o відповідності об'єктів обліку витрат об'єктам калькулювання собівартості, часового інтервалу та частоти визначення фактичної собівартості калькуляційного об'єкта.

Суть об'єкта обліку витрат по-різному трактується в працях науковців (див. дод. 1). Більшість визначень тяжіють до штучного поєднання понять "об'єкт обліку витрат" і "об'єкт калькулювання". Основою цих визначень є розуміння під об'єктом обліку групування витрат, що, на думку видатного російського економіста В.Ф. Палія, є заміною поняття об'єкт поняттям метод.

В.Ф. Палій визначає об'єкт обліку витрат на виробництво як витрати виробництва, що реально виникають і згруповані за різними ознаками для формування показників собівартості. Доктор економічних наук, професор П.С. Пушкар погоджується з поглядами В.Ф. Палія та під об'єктом обліку витрат розуміє групування витрат на виробництво за різними ознаками з метою визначення собівартості¹.

Дуже цікавими є наукові погляди доктора економічних наук, професора В.В. Сопка, який на основі змістової характеристики процесу виробництва, відокремлює як об'єкти бухгалтерського обліку процесу виробництва:

- уречевлену працю, предмети і засоби праці;

- процес перетворення факторів виробництва на новий продукт;

- створені продукти праці.

Таким чином, В.В. Сопко зазначав, що чітке відокремлення об'єктів обліку виробництва дає можливість на підставі бухгалтерського спостереження відповісти на такі питання: "Що витрачено?", "Як витрачено?", "На що витрачено?". Такі підходи не суперечать визначенню В.Ф. Палія. Ми вважаємо їх науково обґрунтованими.

Відповідно до прийнятої методології обліку витрат в Україні самостійним об'єктом обліку є сукупна собівартість товарної продукції.

Отже, конкретний перелік об'єктів обліку виробничих витрат підприємства залежить від державної регламентації обліку витрат, галузевих та організаційних особливостей підприємств та зумовлений внутрішніми потребами управління в аналітичній інформації.

Згідно з вимогами Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" обов'язковими обліковими об'єктами стосовно виробничих витрат є елементи витрат, а саме: прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати, загальновиробничі витрати та сукупна собівартість товарної продукції. Питання деталізації об'єктів щодо самого виробничого процесу і новостворених продуктів праці знаходиться у сфері внутрішньовиробничого обліку і має бути вирішене обліковою політикою.

Так, об'єкти обліку й об'єкти групування витрат існують автономно і вирізняються за економічним змістом. Об'єктами обліку витрат є витрати виробництва, а саме: сировина, матеріали, заробітна плата та ін., а об'єктами групування витрат

- ті позиції, за якими організовується узагальнення витрат в аналітичному обліку з метою формування собівартості окремих видів продукції. Тому дуже важливим є співвідношення між поняттями калькулювання та облік витрат, формування собівартості і калькулювання, собівартість та облік витрат. В обліковій політиці підприємства це питання має бути вирішено.