Налоговый процесс - Кучерявенко Н.П. - 5.2. Территориальные громады и органы местного самоуправления в системе субъектов налоговых процедур

Определённое внимание следует уделить анализу места территориальных громад и органов местного самоуправления в системе субъектов налоговых процедур. Прежде всего, речь фактически идёт о двух разных субъектах. Мы анализируем как бы аналогичный, но низший по уровню срез налогового регулирования - управление налогообложением и не на уровне государства, а на уровне его составляющих - территориальных громад. И именно поэтому в системе субъектов налоговых правоотношений могут быть отдельно выделены территориальные громады как получатели, собственники поступлений от местных налогов и сборов и органы местного самоуправления как субъекты, непосредственно организующие налогообложение местными налогами и сборами.

Необходимо учитывать и некоторую производность полномочий органов местного самоуправления, поскольку они наделены полномочиями относительно местных налогов и сборов, закрытый перечень которых и основные элементы их правовых механизмов определены законами. Более того, относительно части их закрепляется обязанность местных советов по введению на соответствующих территориях104. Поэтому подобные полномочия на местном уровне довольно неоднозначны, существенное влияние и здесь оказывают императивные государственные веления.

И ещё одно замечание. При анализе налоговых полномочий на этом уровне необходимо чётко разграничивать доходы местных бюджетов и поступления от местных налогов и сборов. Если в первом случае речь идет и о доходах, поступающих за счёт общегосударственных налогов (налог на доходы физических лиц и т. д.), полномочия относительно которых закреплены за государством, то во втором - исключительно о поступлениях от налогов и сборов, которые вводятся на соответствующих территориях местными советами.

Организация общества порождает потребность использования властно-распорядительных полномочий как на уровне государства, так и на местах - на уровне территориальных громад. Причём правосубъектность последних включает как доведение в определённых формах полномочий государства до уровня местных регионов, так и реализацию самостоятельных прав и обязанностей. В первом случае, делегируя определенные задачи местам, государство выделяет и средства (как непосредственно - выделяя их из государственного бюджета, так и опосредованно - закрепляя часть отчислений от общегосударственных налогов и сборов за местными бюджетами), тогда как во втором случае формирование денежных ресурсов идёт на местах за счёт местных налогов и сборов.

Административно-территориальные единицы, являясь носителями прав и обязанностей, вступают в определённые отношения по поводу налогообложения с другими административно-территориальными единицами, государством. Выше мы уже останавливались на проблеме распределения компетенции между государством и территориальными громадами относительно введения местных налогов и сборов. Схожей по содержанию является и ситуация с распределением общегосударственных налогов, когда в этом участвуют государство и территориальные громады (налог на землю), или распределение налога на доходы физических лиц между тремя видами местных бюджетов, что, естественно, накладывает отпечаток на соотношение налоговых положений соответствующих территориальных громад.

Важно учитывать в этом случае, что субъектом налоговых правоотношений выступает непосредственно административно-территориальная единица - территориальная громада. Да, она представляет определённое географическое образование - территорию, определённое социальное образование - население, формирующее территориальную громаду, но как субъект, наделённый полномочиями в области налогообложения, выступает именно административно-территориальная единица. Собственно поэтому в качестве субъектов налоговых правоотношений надо выделять не все вообще населённые пункты, а такие из них, которые будучи административно-территориальными единицами, характеризуются своими налоговыми полномочиями, имеют свои органы государственной власти или органы местного самоуправления, через которые реализуются их права и обязанности105.

В соответствии со ст. 5 Закона Украины "О местном самоуправлении" система местного самоуправления включает: территориальную громаду; сельский, поселковый, городской Совет; сельского, поселкового, городского голову; исполнительные органы сельского, поселкового, городского Совета; районные и областные Советы, представляющие совместные интересы территориальных громад сёл, посёлков, городов; органы самоорганизации населения. Материальной и финансовой основой местного самоуправления выступают, наряду с движимым и недвижимым имуществом, доходы местных бюджетов, в значительной части формируемые поступлениями от налогов и сборов.

Исходя из этого, можно выделить две разновидности предметов ведения местного самоуправления в области налогообложения. Первый блок составляют полномочия, передаваемые государством на места, для осуществления которых государство, создавая определённую финансовую базу, обязывает осуществлять ряд полномочий местное самоуправление с целью обеспечения равенства в доступе к определённым социальным и иным благам всем гражданам Украины, независимо от региона проживания. В соответствии с ч. 1 ст. 62 Закона Украины "О местном самоуправлении" государство финансово поддерживает местное самоуправление, принимает участие в формировании доходов местных бюджетов.

Второй блок налоговых полномочий местного самоуправления, составляющих основу их предмета ведения, охватывает права и обязанности, отражающие характер участия в регулировании налогообложения местного самоуправления на соответствующей территории административно-территориальных единиц. Однако хотелось бы при этом подчеркнуть особенность налогово-правового регулирования этих отношений. Действительно определённое делегирование, передача полномочий, присутствует, но оно опять-таки осуществляется в рамках жёсткого государственно-императивного участия. Так, в соответствии со ст. 69 Закона Украины "О местном самоуправлении" органы местного самоуправления в соответствии с законами могут устанавливать местные налоги и сборы, которые зачисляются в соответствующие местные бюджеты. Однако хотелось бы обратить внимание на детализацию законодателя: "в соответствии с законами", что, естественно, ограничивает местное самоуправление в налоговом нормотворчестве. И, видимо, в данной ситуации надо говорить о введении на соответствующих территориях местных налогов и сборов, а не об установлении, поскольку и исчерпывающий перечень их, и основные элементы правовых механизмов закреплены законами.

Именно поэтому иногда сложно провести жёсткую границу между полномочиями местного самоуправления и государственными полномочиями. Во-первых, очень подвижен сектор пограничных вопросов, а, во-вторых, их сложно разграничить, подчас из-за реализации делегированного государством в полномочиях местного самоуправления, когда в одном действии сливается и государственная цель, веление, и деятельность местного самоуправления. Объём компетенций местного самоуправления является весьма подвижным не только в силу их широкой самостоятельности, но и благодаря открытости "к приёму государственных полномочий".

Через институт местного самоуправления осуществляется не только децентрализация управления, но и исполнение местных вопросов, определённое обособление управления, организация налогообложения на местном уровне, соотношение его с налоговым регулированием на государственном уровне. Согласно ст. 140 Конституции Украины местное самоуправление является правом территориальной громады самостоятельно решать вопросы местного значения в рамках Конституции и законов Украины. Местное самоуправление осуществляется территориальной громадой в порядке, установленном законом, как непосредственно, так и через органы местного самоуправления: сельские, поселковые, городские советы и их исполнительные органы111. Исходя из этой конституционной нормы, необходимо закреплять основы налоговой правосубъектности местного самоуправления и органов местного самоуправления. Если в первом случае она будет иметь несколько общий характер, то при привязке к органам местного самоуправления получит специальную направленность (местных советов - вводить только местные налоги и сборы и т. д.). Таким образом, в области налогообложения органы местного самоуправления представляют собой органы территориальных громад, которые последними формируются и перед которыми ответственны за осуществление полномочий в области налогообложения. При этом необходимо выделить два типа полномочий, которыми наделяются органы местного самоуправления. Во-первых, это полномочия, которыми наделяют их непосредственно территориальные громады, являющиеся присущими исключительно последними. Во-вторых, это полномочия, делегируемые государством, которые местное самоуправление как бы "пропускает" через себя и после этого наделяет ими органы местного самоуправления.

Нельзя упускать из виду и ещё одну проблему: разграничение компетенции органов местного самоуправления и органов государственной власти, реализующих полномочия на местах. Органы государственной власти и органы местного самоуправления - разные формы реализации власти народа. Органы, осуществляющие государственную власть, являются структурными единицами государственного аппарата, государственными органами. Поэтому реализуемая ими власть народа имеет форму государственной власти. Органы местного самоуправления не являются составной частью государственного механизма управления. Они не входят в систему органов государственной власти и поэтому представляют собой самостоятельную форму реализации народом своей власти.

Органам местного самоуправления, так же как и государственным, присущ властный характер, они выступают представителями властной стороны в налоговых правоотношениях и, соответственно, их положение характеризуется теми же особенностями, поскольку они представляют местное самоуправление, выступающее одной из форм реализации власти народа. Однако при этом властность их полномочий несколько уже, сориентирована не территорию, которую они представляют и, фактически, ограничивается этой территорией.

Органы местного самоуправления наделяются соответственной компетенцией в решении местных вопросов, одним из важнейших среди которых является организация налогообложения на местном уровне. Естественно это влияет и на их специальную налоговую правосубъектность. Закрепление компетенции органов местного самоуправления Конституцией или законом имеет, как правило, общий характер, что не исключает детализации её (в соответствии с законом) сообразно конкретным целям. Видимо, здесь уместно взвешенное размежевание. Относительно полномочий, трансформировавшихся из государственных велений, вряд ли логично предоставлять сколько-нибудь значимую свободу в их трактовке органам местного самоуправления: собственник (государство) чётко в данной ситуации обозначает рамки поведения. Что же касается полномочий, исходящих от территориальных громад, видимо, подобная жёсткость и заорганизованность нелогичны и противоестественны. В данном случае местное самоуправление как собственник поступлений от местных налогов и сборов (естественно, учитывая предписания государства) само организует движение собственных денежных средств. И уже сюда государство, практически, не должно вмешиваться. В противном случае сталкиваемся с тупиковой ситуацией: средствами одного собственника (территориальной громады) распоряжается другой (государство).