Налоговый процесс - Кучерявенко Н.П. - 9.2. Процедуры подачи налоговых деклараций

Важнейшая форма налоговой документации - налоговая декларация. Наиболее распространенной формой сообщения сведений в целях налогообложения является представление их письменно на бланках, которые выдаются бесплатно налоговыми органами. В специально предусмотренных случаях сведения могут представляться на дискете или ином носителе, допускающем компьютерную обработку.

Налоговой декларацией считается документ налоговой отчетности, представляемый налогоплательщиком в форме заявления, с определением в нем сведений о полученных им за отчетный период доходах и понесенных расходах, имуществе, находящемся в его собственности (подлежащем налогообложению), и других сведений, определенных налоговым законодательством. Ст. 1 Закона Украины "О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами" определяет налоговую декларацию, расчет как документ, который подается налогоплательщиком в контролирующий орган в сроки, установленные законодательством и на основании которого осуществляется начисление и уплата налога, сбора (обязательного платежа). Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налоговой обязанности, которую определяет в налоговой декларации и представляет ее по каждому налогу отдельно по месту его учета. Схожим образом определяется налоговая декларация ст. 80 Налогового кодекса Российской Федерации: "Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога".

В соответствии со ст. 18 Закона Украины "О налоге с доходов физических лиц" годовая декларация об имущественном положении и доходах (налоговая декларация) подается налогоплательщиком в двух случаях: а) если он обязан подавать такую декларацию; б) если он имеет право подать такую декларацию для получения налогового кредита. Структура налоговой декларации, в принципе, традиционна и охватывает как сведения о плательщике, так и сведения об объекте налогообложения. К примеру, налоговая декларация по налогам на доходы включает четыре раздела:

- раздел 1 декларации содержит сведения обо всех видах доходов, полученных в течение отчетного календарного года, о суммах затрат, непосредственно связанных с их получением, а также о суммах удержанного налога по месту получения дохода или уплаченного авансом по расчетам налоговых органов. Сведения о полученных доходах записываются в соответствующую таблицу этого раздела декларации в зависимости от вида дохода и места его получения;

- раздел 2 декларации содержит сведения о суммах дополнительных уменьшений (льгот), на исключение которых из совокупного налогооблагаемого дохода имеет право лицо, подающее декларацию. Право на проведение определенных уменьшений совокупного налогооблагаемого дохода (право на льготу) должно быть подтверждено соответствующими документами;

- в разделе 3 декларации указываются сведения о фактическом годовом совокупном доходе, подлежащем налогообложению (с которого проводится исчисление налога), а также сообщается о сумме дохода, которую предполагает получить плательщик налога в последующем году (оценочный доход);

- в разделе 4 декларации указываются сведения о собственности и земельных участках, которые являются объектами налогообложения другими налогами (налог с владельцев транспортных средств, плата за землю).

Основным нормативным документом, которым до 1 января 2000 года руководствовались при организации бухгалтерской службы все предприятия, их объединения, хозрасчетные организации (кроме банков) независимо от форм собственности, учреждения и организации, основная деятельность которых финансируется за счет бюджета, было Положение об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденное Постановлением Кабинета Министров Украины от 3 апреля 1993 года № 250 (с последующими изменениями и дополнениями). С 1 января 2000 года вступил в действие Закон Украины от 16 июля 1999 года "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" со Стандартами, утвержденными Минфином Украины. Субъекты предпринимательской деятельности - плательщики единого налога ведут бухгалтерский учет и подают финансовую отчетность в порядке, установленном законодательством об упрощенной системе учета и отчетности, и на них принятые нововведения не распространяются. План счетов внедрялся предприятиями по мере их готовности к таким действиям. Следовательно, если предприятие перешло на новый План счетов 31 декабря 2000 года, нарушением это не считается. Налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета (п.2 ст.3 Закона), но, несмотря на это, налоговый учет необходимо вести в порядке, установленном соответствующими законами (Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" и Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 3 апреля 1997 года № 168/97-ВР). До недавнего времени применялось Положение об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденное Постановлением Кабинета Министров Украины от 3 апреля 1993 года № 250, и Указания по организации бухгалтерского учета в Украине, утвержденные приказом Минфина Украины от 7 мая 1993 года № 25. Их сменили Закон Украины от 16 июля 1999 года и Стандарты 6,8-10,15,19 и 20. Так, если для составления финансовой отчетности использовалась Инструкция о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности предприятия, утвержденная приказом Минфина Украины от 18 августа 1995 года №139, то теперь предстоит пользоваться Стандартами 1-5.

Принятие налоговой декларации является обязанностью контролирующего органа. Налоговая декларация принимается без предварительной проверки указанных в ней показателей через канцелярию, чей статус определяется соответствующим нормативно-правовым актом. Отказ служебного (должностного) лица контролирующего органа принять налоговую декларацию по любым причинам или предъявление ею каких-либо предпосылок относительно такого принятия (включая изменение показателей декларации, уменьшение или отмена отрицательного значения объектов налогообложения, сумм бюджетных возмещений, незаконного увеличения налоговых обязательств и т.п.) запрещается и расценивается как превышение служебных полномочий таким лицом, что влечет за собой его дисциплинарную и материальную ответственность в порядке, определенном законом. Если служебное (должностное) лицо контролирующего органа нарушает данную обязанность, налогоплательщик обязан до окончания предельного срока предъявления декларации прислать такую декларацию по почте с описью вложенного и уведомлением о вручении, к которой приобщается заявление на имя руководителя соответствующего контролирующего органа, составленное в произвольной форме, с указанием фамилии служебного (должностного) лица, которое отказалось принять декларацию, и/или с указанием даты такого отказа. При этом декларация считается поданной в момент ее вручения почте.

Налогоплательщик может также обжаловать действия служебного (должностного) лица контролирующего органа по отказу в принятии налоговой декларации в судебном порядке. Независимо от наличия отказа в принятии налоговой декларации налогоплательщик обязан погасить налоговое обязательство, самостоятельно определенное им в такой налоговой декларации, в установленные законом сроки. Налоговая отчетность, полученная контролирующим органом от налогоплательщика в качестве налоговой декларации, которая заполненная им вопреки правилам, указанным в утвержденном порядке ее заполнения, может быть не признана таким контролирующим органом как налоговая декларация, если в ней не указаны обязательные реквизиты, она не подписана соответствующими должностными лицами, не скреплена печатью налогоплательщика. В этом случае, если контролирующий орган обращается к налогоплательщику с письменным предложением представить новую налоговую декларацию с исправленными показателями (с указанием оснований непринятия предыдущей), то такой налогоплательщик имеет право:

а) представить такую новую декларацию вместе с уплатой соответствующего штрафа;

б) обжаловать решение налогового органа в порядке апелляционного согласования.

Традиционно налоговая декларация как форма налоговой отчетности соответствует такому порядку уплаты налога, при котором обязанность по его уплате возлагается непосредственно на плательщика. Декларация заполняется налогоплательщиком самостоятельно или иным лицом, нотариально уполномоченным таким налогоплательщиком осуществить данное заполнение. Обязанность налогоплательщика по подаче декларации считается исполненной без его непосредственного участия в случае, если он получал доходы исключительно от налоговых агентов, которые обязаны осуществлять отчетность по налогу262. Налогоплательщики могут быть освобождены от обязанности подачи декларации. Перечень подобных оснований закреплен ч. 4 ст. 18 Закона Украины "О налоге с доходов физических лиц". К ним, например, относятся случаи, когда речь идет о несовершеннолетних или недееспособных лицах, лицах, находящихся на срочной воинской службе, лицах, находящихся под арестом, и т.д.

В большинстве случаев налоговая декларация имеет характер налогового расчета, в соответствии с которым налогоплательщик своевременно уплачивает налог. Налоговая декларация представляется в налоговый орган в двух экземплярах, один из которых возвращается плательщику с отметкой должностного лица налогового органа о дате ее принятия. Подпись должностного лица должна быть удостоверена. Формы налоговых деклараций устанавливаются Государственной налоговой администрацией Украины по согласованию с Министерством финансов Украины и Министерством статистики Украины.

В соответствии со ст. 4 Закона Украины "О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами" налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налоговой обязанности, которую указывает в налоговой декларации. Налоговые декларации принимаются контролирующим органом без предварительной проверки указанных в них показателей. Если согласно правилам налогового учета, определенными законами, налоговая отчетность по отдельному налогу, сбору (обязательному платежу) составляется нарастающим итогом, налоговая декларация по результатам последнего налогового периода года приравнивается к годовой налоговой декларации, при этом последняя не представляется. Установление форм или методов обязательной налоговой отчетности, которые предусматривают представление сводной информации об отдельных доходах, расходах, льготах, других элементах налоговых баз, которые были ранее отражены в налоговых декларациях или расчетах по отдельным налогам, сборам (обязательным платежам), не разрешается, если иное не установлено законом.

В соответствии с ч. 1 ст. 4 Закона Украины "О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами" налоговые декларации представляются за базовый налоговый (отчетный) период, который равен:

а) календарному месяцу - в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца;

б) календарному кварталу или календарному полугодию - в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала (полугодия);

в) календарному году - в течение 60 календарных дней по последнему календарному дню отчетного (налогового) года;

г) календарному году для плательщиков подоходного налога с граждан - до 1 апреля года, следующего за отчетным.

Если налоговая декларация за квартал, полугодие, три квартала или год рассчитывается нарастающим итогом на основании показателей базовых налоговых периодов, из которых состоят такие квартал, полугодие, три квартала или год (без учета авансовых взносов), то такая декларация представляется в сроки, определенные для базового налогового периода.

Налогоплательщик освобождается от обязанности подавать налоговую декларацию за отчетный (налоговый) период на протяжении текущего года в случае, если его налоговые обязательства были отображены в годовой налоговой декларации за текущий год согласно закона по вопросам отдельного налога, сбора (обязательного платежа).

Если последний день срока подачи налоговой декларации приходится на выходной или праздничный день, то последним днем срока считается следующий за выходным или праздничным операционный (банковский) день. Предельные сроки подачи налоговой декларации подлежат продлению руководителем налогового органа (его заместителем) по письменному запросу налогоплательщика, если такой налогоплательщик на протяжении указанных сроков:

а) находился за пределами Украины;

б) находился в плавании на морских судах за границей Украины в составе команды (экипажа) таких судов;

в) находился в местах лишения свободы по приговору суда;

г) имел ограниченную свободу передвижения в связи с заключением или пленом на территории других государств или в силу других обстоятельств непреодолимой силы, подтвержденных документально;

д) был признан по решению суда безвестно отсутствующим или находился в розыске в случаях, предусмотренных законодательством.

В течение сроков продления предельных сроков подачи налоговой декларации штрафные санкции не применяются.

Налогоплательщик имеет право выбрать один из трех порядков подачи налоговой декларации:

а) лично (с отметкой о дате подачи на копии декларации);

б) пересылкой (датой подачи декларации будет считаться дата отправления заказного письма);

в) в электронном виде.

Если согласно закону о вопросах отдельного налога, сбора (обязательного платежа) налоговый период не установлен, то налоговая декларация подается и налоговое обязательство уплачивается в сроки, предусмотренные этим пунктом для месячного базового налогового периода, кроме случаев, когда подача декларации не предусмотрена таким законом. Налогоплательщик имеет право не позднее чем за десять дней до окончания предельного срока подачи декларации прислать декларацию (расчет) по адресу налогового органа по почте с уведомлением о вручении. В случае потери или повреждения почтового отправления или задержки его вручения контролирующему органу ответственность за непредставление или несвоевременное представление налоговой декларации несет оператор почтовой связи в порядке, предусмотренном законодательством, при этом налогоплательщик освобождается от какой-либо ответственности за неподачу или несвоевременную подачу такой налоговой декларации. Налогоплательщик на протяжении пяти рабочих дней со дня получения уведомления о потере или повреждении почтового отправления обязан прислать по почте или представить лично (по его выбору) контролирующему органу второй экземпляр налоговой декларации. Независимо от факта потери или повреждения такого почтового отправления или задержки его вручения налогоплательщик обязан уплатить сумму налогового обязательства, самостоятельно указанную им в такой налоговой декларации, в течение законодательно установленных сроков.

Налоговый орган не вправе отказать в приеме декларации. При этом момент передачи и сам факт передачи декларации удостоверяется отметкой на копии декларации. Это особенно важно, поскольку исполнение налоговых обязанностей заключено в определенные временные рамки и налоговая декларация должна быть подана плательщиком в четко установленные сроки.

Налоговое обязательство, самостоятельно определенное налогоплательщиком в налоговой декларации, считается согласованным со дня подачи такой налоговой декларации. Указанное налоговое обязательство не может быть обжаловано налогоплательщиком в административном или судебном порядке. Если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности) налогоплательщик самостоятельно обнаруживает ошибки в показателях ранее представленной налоговой декларации, такой налогоплательщик имеет право подать уточненный расчет. Налогоплательщик имеет право не подавать такой расчет, если такие уточненные показатели указываются им в составе налоговой декларации за любой последующий налоговый период, на протяжении которого такие ошибки были самостоятельно выявлены. Форма уточняющих расчетов определяется в порядке, установленном для налоговых деклараций.

Налогоплательщик не несет ответственности по сдаче налоговой декларации, если обязанность по исчислению и уплате налогов или сборов возлагается на налоговый орган или налогового агента, налогового представителя. При этом налоговая декларация должна быть подана в налоговый орган по месту учета налогоплательщика. Утвержденные формы налоговых деклараций имеют нормативно-правовой характер, что означает обязательность их соблюдения, как для налогоплательщика, так и для налоговых органов.

Налоговая декларация должна включать в себя следующие обязательные сведения:

1) идентификационный код плательщика налога;

2) полное наименование плательщика налога, сведения о его местонахождении или месте проживания;

3) период, за который подается декларация, или дата, по состоянию на которую подается декларация;

4) дату представления налоговому органу налоговой декларации;

5) размер базы налогообложения;

6) сумму и размер расходов и льгот;

7) сумму, не облагаемую налогом;

8) ставку налогообложения;

9) сумму налога, подлежащего уплате.

Декларация подписывается налогоплательщиком или его представителем в пределах его полномочий. В налоговой декларации налогоплательщик обязан самостоятельно исчислить сумму налога.

Существует две формы налоговых деклараций:

1. Имущественная декларация - сведения, представляемые физическими лицами о перечне имущества, находящегося в собственности данного лица (в том числе и денежных средств), или имущества, которое может служить источником доходов, формирующих объекты налогообложения.

2. Специальная декларация - сведения, представляемые физическими лицами по требованию налогового органа, составленные по установленной форме и содержащие информацию об источниках и размерах средств, израсходованных на приобретение определенного имущества.

Если налогоплательщик после подачи декларации обнаружил арифметическую ошибку или описку, что привело или могло привести к занижению (завышению) налога, он вправе подать налоговому органу уточненную декларацию вместе с заявлением об этом. Выявление в ходе налоговой проверки несоответствия сведений, определенных в налоговых декларациях, лишает права налогоплательщика на представление уточненной декларации. В этих случаях выявленные несоответствия должны быть выделены в декларации, подаваемой за следующий налоговый период.

После подачи налоговой декларации налогоплательщик может обнаружить в ней неточности, неполноту или ошибки. Если в этом случае сумма налога занижена, то налогоплательщик обязан внести в декларацию необходимые дополнения и изменения путем подачи соответствующего заявления. Подобное заявление приравнивается к подаче новой декларации, содержание которой определяется как ранее поданной декларацией, так и последующими изменениями, которые были в нее внесены. В отдельных случаях налогоплательщик вправе отозвать свою налоговую декларацию из налогового органа и представить новую. Все изменения в декларации осуществляются на основании заявления об изменениях и дополнениях, представляемого в налоговый орган.